15jhkjbj
Özelge: Adi ortaklığın ortaklarından birisinin ortaklıktan
ayrılması, diğerinin üzerine kat irtifakı kurulmuş olan
gayrimenkullerden birini üçüncü kişiye satmak istemesi
durumunda vergisel işlemler hk.
Sayı:
11395140-105[267-2012/VUK-1- . . .]-662
Tarih:
13/04/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı : 11395140-105[267-2012/VUK-1- . . .]-662 13/04/2015
Konu : Adi ortaklık tarafından kat irtifakı kurulmuş inşaatın
vergilendirilmesi ve belge düzeni.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve dilekçenizde; arsa üzerinde müşterek mülkiyetle
hissedar olan ... ortağın, söz konusu arsaya anahtar teslimi konut yapmak ve yapılan konutu
hisseleri oranında ortaklar arasında paylaştırmak üzere Borçlar Kanunu'na tabi bir adi ortaklık
kurduğunuz, Adi Ortaklık tarafından yapılan inşaatın kabasının bittiği, ortaklar üzerine kat irtifakı
kurulduğu, ortakların dairelerinin belirlendiği, ortaklardan birisinin Ortaklıktan ayrılmak istediği,
diğer ortağın ise üzerine kat irtifakı kurulmuş olan gayrimenkullerinden birini üçüncü kişiye satmak
istediği belirtilerek,
- İnşaat bitmediği için ortağın Adi Ortaklıktan ayrılıp ayrılamayacağı,
- Mükellefiyet yönünden nasıl işlem yapılması gerektiği, inşaatın maliyetinin ayrılan ortağa
mı fatura edileceği,
- Ortaklardan birisinin gayrimenkullerinden birini üçüncü kişiye satması halinde Adi
Ortaklığın yapısında değişiklik olup olmayacağı,
- Gayrimenkulü satın alan şahsın Adi Ortaklığın ortağı olup olmayacağı,
- İnşaat maliyetinin ayrılan ortağa ve gayrimenkul satın alan ortağa ne zaman ve hangi
değerden fatura edileceği
hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
I- GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
Adi ortaklığın amacı, ortakların sorumlulukları, sermayesi, borçları ve alacakları 1/7/2012
tarihinde yürürlüğe giren 6098 sayılı Borçlar Kanununun 620-645 inci maddelerinde
düzenlenmiştir. Kanunun 620 nci maddesinde adi ortaklık, iki ya da daha fazla kişinin, bir
sözleşmeye dayanarak, emeklerini ve mallarını ortak bir amaca erişmek üzere birleştirmesi olarak
tanımlanmış olup iştirak halinde mülkiyet esasına göre faaliyet sürdüren adi ortaklıklar elde
ettikleri gelirin vergilendirilmesi açısından bağımsız bir ünite olarak kabul edilmemiştir. Adi
ortaklıkların tüzel kişiliği olmadığı gibi gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmaları da söz konusu
değildir. Adi ortaklık olarak faaliyette bulunulması halinde, ortaklığa stopaj ve katma değer vergisi
mükellefiyeti tesis ettirilmektedir. Adi ortaklıkların ortaya çıkan kar veya zararı, adi ortaklığı
oluşturan ortaklar tarafından hisseleri oranında kendi kazançlarına dahil edilerek
vergilendirilmektedir. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinin birinci fıkrasında, her türlü ticari ve
sınai faaliyetten doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş olup ticari kazancın tespitinde
"tahakkuk esası ilkesi" ve "dönemsellik ilkesi" olmak üzere iki temel ilke geçerlidir. Tahakkuk esası
ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmiş olması yani geliri veya gideri
doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağının veya
borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Dönemsellik ilkesi ise bu gelir veya
giderin ilgili olduğu döneme intikalinin sağlanmasıdır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Adi Ortaklıkta ortaklardan birisinin, üzerine kat irtifakı
kurulmuş olan gayrimenkullerinden birini üçüncü şahıslara devretmesi ve ortaklardan birisinin Adi
Ortaklıktan ayrılması halinde mevcut Adi Ortaklık, ortak sayısındaki değişiklik dışında aynen devam
ediyorsa, Ortaklıktan ayrılma ile hisse devri işlemleri, ortaklığın sona ermesi sonucunu
doğurmayacaktır. Diğer bir ifadeyle, ortak değişikliğinin, ortak sayısındaki artış veya azalışın
mükellefiyete etkisi olmayacaktır.
Diğer taraftan, ortak tarafından yapılan gayrimenkul satışı hisse devri niteliğinde
bulunmadığından gayrimenkulü satın alan kişinin Adi Ortaklığın ortağı olması gerekmemektedir.
Öte yandan, inşaat devam ederken kat irtifakı kurulmak suretiyle alıcıya fiilen teslim edilen
gayrimenkullerde vergiyi doğuran olay, gayrimenkullerin tamamlanarak bunlar üzerindeki tasarruf
hakkının devredilmesi ile gerçekleşeceğinden, ortak tarafından inşaat devam ederken arsa üzerine
kat irtifakı kurulmak suretiyle üçüncü kişiye yapılan satışlar karşılığında tahsil edilen bedellerin,
avans olarak değerlendirilmesi ve inşaatın tamamlanıp teslimin yapıldığı yılın kazancı olarak
dikkate alınması gerekmektedir.
Ayrıca, muvazaalı bir durumun tespit edilmesi durumunda, gerekli cezai işlemlerin
uygulanacağı tabiidir.
II-KATMA DEGER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
3065 sayılı KDV Kanununun 1/1 maddesinde ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek
faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu hüküm altına
alınmıştır.
KDV Genel Uygulama Tebliğinin (I/B-7) bölümünde (mülga 25 Seri No.lu KDV Genel
Tebliğinin C bölümü),
- Adi ortaklıklarda, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmayan hisse devri işlemlerinin
KDV'ye tabi olmayacağı, ortaklığın sona ermesi sonucunu doğuran devir işlemlerinde ise vergi
uygulanacağı;
- KDV yönünden işletme bazında değerlendirilen adi ortaklıklarda, KDV beyannamesinin
ortaklık adına düzenleneceği ve ortaklardan birisi tarafından imzalanmak suretiyle ilgili vergi
dairesine verileceği;
- Ortakların verginin ödenmesi bakımından müteselsil sorumluluk taşımaları nedeniyle,
ortakların adı, soyadı, adresleri ve bağlı bulundukları vergi dairelerini gösteren bir listenin vergi
dairesine verileceği; listede yer alan bilgilerde değişiklik olması halinde bu değişiklilerin de vergi
dairesine bildirileceği
açıklanmıştır.
Buna göre, ... ortaklı adi ortaklıkta, bir ortağın hisselerini diğer ortaklara veya üçüncü
kişilere devretmesi durumunda mevcut adi ortaklık, ortak sayısındaki değişiklik dışında aynen
devam ediyorsa, bu işlem ortaklığın sona ermesi sonucunu doğurmayacağından KDV
hesaplanmayacak; ortaklık yapısındaki değişikliğin vuku bulduğu dönem beyannamesine, ortakların
adı, soyadı, adresleri ve bağlı bulundukları vergi dairelerini gösteren liste eklenecektir. III- VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya yapılan
iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar
tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu belirtilmiş, 231 inci maddesinin 5 inci bendinde
ise faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde
düzenleneceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 262 nci maddesinde maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi
veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum
giderlerin toplamını ifade ettiği, 269 uncu maddesinde, iktisadi işletmelere dahil bulunan
gayrimenkullerin maliyet bedeliyle değerleneceği ve 270 inci maddesinde de gayrimenkullerde,
maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve
montaj giderlerinin, mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden
mütevellit giderlerin gireceği noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile
emlak alım ve özel tüketim vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında
göstermekte mükelleflerin serbest oldukları hükmü yer almaktadır.
Mezkur Kanunun 267 nci maddesinde; gerçek bedeli belli olmayan veya bilinmeyen veyahut
doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran
haiz olacağı değerin emsal bedeli olduğu hüküm altına alındıktan sonra emsal bedelin sıra ile hangi
esaslara göre tayin olunacağı hükme bağlanmıştır. Anılan madde hükmüne göre emsal bedeli
sırasıyla, ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esası olmak üzere bu üç esastan
birisiyle belirlenecektir. Emsal bedeli tayini için belirlenen esaslardan üçüncü sırada yer alan takdir
esasına göre; ilk iki sırada yer alan esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin
müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli ve
piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak
suretiyle yapılmaktadır.
Buna göre; ortaklara tahsisli daireler ile ilgili olarak; ortaklıktan ayrılmak isteyen ortağa ait
daire ve diğer ortak tarafından üçüncü bir kişiye satılmak istenen daire için, söz konusu dairelerin
teslim edilmesinden (inşaatın tamamlanarak mülkiyetin ortağa geçmesinden veya tescilden önce
dairenin söz konusu ortağın kullanımına terk edilmesinden) itibaren yedi gün içerisinde söz konusu
ortak adına Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesine göre tespit edilen emsal bedel üzerinden
fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.