2016/105 K. 2016/805 T. 28.9.2016

VDDK., E. 2016/105 K. 2016/805 T. 28.9.2016

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2016/105
Karar No.: 2016/805
Karar tarihi: 28.09.2016

İstemin Özeti : Davacı Vakfa, 26.8.1999 tarih ve 1999/13342 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla tanınan vergi muafiyetinin kaldırılmasına ilişkin 5.5.2011 tarih ve 2011/1835 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının iptali istemiyle dava açılmıştır.

Danıştay Dördüncü Dairesi, 19.11.2015 gün ve E:2012/136, K:2015/5751 sayılı kararıyla; 4962 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Kanun ile vakıflara vergi muafiyeti tanınmasının şartlarını, muafiyet tanınan vakıfların yükümlülüklerini, vergi muafiyetinin kaldırılmasına ilişkin usul ve esasları belirleyen 1 sayılı Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğde yer alan hükümlerin birlikte değerlendirilmesinden, vakıflara vergi muafiyetinin tanınmasının şartları, muafiyetten yararlanmanın usulü, muafiyet tanınan vakıfların yükümlülükleri ve vergi muafiyetinin kaldırılmasına neden olacak durumların ihlal edildiğinin olağan denetimler sırasında veya yaptırılacak özel denetimler sonucunda tespiti halinde, 4962 sayılı Kanunun 20'nci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca Maliye Bakanlığının önerisi üzerine Bakanlar Kurulu Kararı ile vakfın vergi muafiyetinin kaldırılabileceği sonucuna ulaşıldığı, davacı vakfın 26.8.1999 tarih ve 99/13342 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile tanınan vergi muafiyeti yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen 19.11.2009 tarih ve GKR-2009-XLI-11/2 sayılı İnceleme Raporunda, 1 sayılı Genel Tebliğde belirtilen faaliyet konusu, mal varlığı ve yıllık gelir, resmi senet değişikliklerinde izin alınması ve vakfa bağlı iktisadi işletme gelirlerinin vakıf bütçesinde gösterilmesi şartlarının ihlal edildiğinin tespiti üzerine vergi muafiyeti kaldırıldığından, raporda eleştiri konusu edilen her bir başlığın muafiyet şartlarını ihlal edici nitelikte olup olmadığının ayrı ayrı irdelenmesi gerektiği, inceleme elemanı tarafından düzenlenen raporda ve İstanbul Valiliği İl Dernekler Müdürlüğü İl Özel Denetim Ekibi Başkanlığı tarafından davacı nezdinde yapılan denetim sonucu düzenlenen 27.2.2008 tarih ve 44 sayılı denetleme raporunda, burs verilecek öğrencilerin seçiminde ayrımcılık yapıldığı ve bir kısım bursların karşılıklı olarak verildiğinin tespit edildiği ve bu durumun faaliyet konusuna aykırılık teşkil ettiğinin ileri sürüldüğü, denetleme raporunun incelenmesinden; burs mülakatı yapılan ve başvuruları reddedilen öğrencilerin müracaat formlarında yer alan notlara göre, başvuru sahiplerinin bursa ihtiyaçları olduğunun mülakat komisyonu üyelerince de tespit edilmesine karşın dini inançları, etnik kökenleri veya mezun oldukları okullar gibi bir takım gerekçelerle öğrencilerin burs taleplerinin reddedildiği, bu durumun, bursiyerlerin seçiminde Anayasanın 25'inci maddesinde yer alan düşünce ve kanaat hürriyeti, 24'üncü maddesinde yer alan din ve vicdan hürriyeti hükümlerine aykırı olarak subjektif değerlendirmelere dayanıldığını gösterdiği, bu hususa ilişkin olarak vakıf tarafından yapılan yazılı izahatta ise Vakıf ile Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışma Vakfı arasında imzalanmış bulunan 27.12.1997 tarihli protokol hükümlerine göre müracaat eden öğrenciler ile yapılan mülakatlar sonucu formlarına düşülen notların mülakatı yapan komisyon üyelerinin kişisel yorum ve notları olduğu, vakfı taahhüt ve ilzam etmediği, burs talebi reddedilen öğrencilerin durum ve niteliklerinin öğrenci burs yönetmeliği ve özellikle yönetmeliğin 7'nci maddesine aykırı görüldüğü şeklinde açıklamada bulunulmuş ise de mülakat komisyonunun kısmen yönetim kurulu üyelerinden oluştuğu ve burs taleplerinin tamamen komisyon üyelerinin kişisel yorumları olarak ifade edilen değerlendirmelerine göre sonuçlandırıldığı, İstanbul Sosyal Yardımlaşma ve Dayanışma Vakfı tarafından verilecek olan eğitim burslarıyla ilgili protokol maddelerinde, Vakfın müfettişliklerine sunduğu burs yönetmeliğinde burs müracaatlarının bu tür gerekçelerle reddedileceği yolunda bir düzenleme bulunmadığı, bütün bu tespitlerden, din, mezhepçilik, etnik yapı gibi Anayasa, yasa ve yasa altı düzenleyici işlemlerde yer almayan kriterler esas alınarak ayrımcılık yapılmak suretiyle burs verilecek öğrencilerin seçildiğinin anlaşıldığı, davacı vakfın, Genel Tebliğin 1.1. başlığı altında düzenlenen "belli bir yöre veya belli bir kitleye hizmeti amaçlayan vakıflara vergi muafiyeti tanınması mümkün değildir" hükmünün açıkça ihlal edildiği sonucuna varıldığından, vakfın vergi muafiyetinin bu nedenle kaldırılmasında hukuka aykırılık görülmediği, bu tespit hakkında vakıftan açıklama istenmediği ileri sürülmesine karşın, dosyada bulunan inceleme ve denetleme raporları ve eklerinde, bu hususa ilişkin açıklama istendiği ve yazılı olarak açıklama yapıldığı, kaldı ki 4962 sayılı Kanunun 20'nci maddesinin üçüncü fıkrasının açık hükmü karşısında, aynı maddenin birinci fıkrası gereğince açıklama istenmesine de gerek bulunmadığı, davacı Vakfa ait olan F1 iktisadi işletmesinin 2006 yılında 59.612-YTL vergi sonrası net kârının, vakfın 2007 yılı bütçesine aktarılmadığı, vakfa bağlı iktisadi işletme gelirlerinin vakıf bütçesinde gösterilmesine ilişkin Genel Tebliğ ile belirlenen yükümlülüğün yerine getirilmediği ve muafiyet şartının ihlal edildiği, bu nedenle vergi muafiyetinin kaldırılması gerektiğinin ileri sürüldüğü, 1 sayılı Genel Tebliğin, vakfa bağlı iktisadi işletmelerde muhasebe işlemleri ve işletme gelirlerinin vakıf bütçesinde gösterilmesi bölümünde, vakfa bağlı veya ait iktisadi işletme bulunması halinde vakıfla işletmenin muhasebe işlemlerinin ayrı defterlerde izleneceği, vakfın işlemleriyle iktisadi işletmenin işlemlerinin birbirinden ayrılması gerektiği, iktisadi işletmenin dönem sonunda oluşan kârından ödenmesi gereken vergiler ve diğer yasal yükümlülükler ayrıldıktan sonra kalan net kârın, vakıf bütçesine gelir olarak aktarılacağı bir yükümlülük olarak düzenlendiğinden, iktisadi işletmeye ait net kârın takip eden dönem vakıf bütçesine aktarılmaması halinde söz konusu yükümlülüğün ihlal edilmiş olacağı, davacı vakfa ait iktisadi işletmenin 2006 yılında net kârı bulunduğu ve bu kârın 2007 yılı vakıf bütçesine aktarılmadığı, dava dilekçesinde ise bu tutarın iktisadi işletmenin sermayesine eklendiği kabul edildiğinden, iktisadi işletmenin dönem sonunda oluşan kârından ödenmesi gereken vergiler ve diğer yasal yükümlülükler ayrıldıktan sonra kalan net kârın, vakıf bütçesine gelir olarak aktarılacağı yönünde Genel Tebliğde düzenlenen yükümlülüğün ihlal edildiği anlaşıldığından, vergi muafiyetinin bu nedenle kaldırılmasında da hukuka aykırılık görülmediği, davacı vakıf tarafından mal varlığı ve yıllık gelir ile resmi senet değişiklikleri yönünden muafiyet şartlarının ihlal edilmediği ancak, faaliyet konusu ve vakfa bağlı iktisadi işletme gelirlerinin vakıf bütçesinde gösterilmesi yönünden muafiyetten yararlanma şartlarının ihlal edildiği anlaşıldığından, vergi muafiyetinin kaldırılmasına ilişkin dava konusu Bakanlar Kurulu Kararında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Davacı tarafından; davalı idarelerce dahi ileri sürülmediği halde seneler öncesi itibarıyla kesin hükme konu olan ayrımcılık yapılmadığı hususu hakkında idarenin yazışmalarının savunma olarak kabul edildiği, bursiyerlere ayrımcılık yapıldığına dair savın mesnetsiz olduğunun kesin hükümle sabit olduğu, davalıların bizzat kendi raporlarında dahi vakfın iktisadi işletmesinin 2006 yılı kârının vakıf bütçesine aktarılmamasının muafiyetin kaldırılmasına gerekçe olarak kabul edilemeyeceğinin bildirildiği, soyut ve nesnellikten uzak bir şekilde yasada bulunmayan bir gerekçe ihdas edilerek kendilerinden açıklama istenmeksizin muafiyetin kaldırılamayacağı, bursiyerlere ayrımcılık yapıldığı iddiasının ileri sürüldüğü 2002 tarihli raporda bile vergi muafiyetinin kaldırılmasının teklif edilmediği, 2002 yılında yapılan tespitlerin kasıtlı olarak 2008 yılında yapılmış gibi gösterilmeye çalışıldığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın_Özeti : Maliye Bakanlığınca istemin reddi gerektiği savunulmuş; Başbakanlık tarafından savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi : K1

Düşüncesi : Anayasanın 73'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı; 4'üncü fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisinin Bakanlar Kuruluna verilebileceği kurala bağlandığından, Anayasada, yasallık ilkesinin tek istisnasını Bakanlar Kuruluna devredilebilen bu yetki oluşturmakta ve bunun dışında vergilendirme alanında başka hiçbir organa tanınmış veya devredilebileceği öngörülmüş bir yetki bulunmamaktadır.

Bu durum karşısında vergi muafiyeti konusunda ancak kanunla düzenleme yapılabileceği, Bakanlar Kurulunca da kanunun verdiği yetki sınırları içinde sözü edilen düzenlemede değişiklik yapılabileceği açık olup buna göre, vergi muafiyeti tanınması ya da tanınmış muafiyetlerin kaldırılması konusunda Bakanlar Kuruluna verilen yetkinin kullanım şartlarının Maliye Bakanlığınca belirleneceği yolundaki 4962 sayılı Kanunun 20'nci maddesinin 2'nci fıkrası hükmü Anayasanın yukarıda değinilen hükmüne aykırılık teşkil ettiğinden anılan hükmün iptali istemiyle dava dosyasının Anayasa Mahkemesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca tebligat işlemleri tamamlandığından, yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca karar verilmesine gerek görülmeyerek, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan Danıştay 4. Dairesinin 19.11.2015 gün ve E:2012/136, K:2015/5751 sayılı kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, 28.9.2016 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

Davacı Vakfa, 26.8.1999 tarih ve 1999/13342 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla tanınan vergi muafiyetinin kaldırılmasına ilişkin 5.5.2011 tarih ve 2011/1835 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin Daire kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.

4962 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Kanunun 20'nci maddesinde; gelirlerinin en az üçte ikisini nev’i itibarıyla genel, katma ve özel bütçeli idarelerin bütçeleri içinde yer alan bir hizmetin veya hizmetlerin yerine getirilmesini amaç edinmek üzere kurulan vakıflara, Maliye Bakanlığının önerisi üzerine Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınabileceği; bunların vergi muafiyetinden yararlanması ve muafiyetlerinin kaybedilmesine ilişkin şartlar ile usul ve esasların Maliye Bakanlığınca belirleneceği; olağan denetimler sırasında veya yaptırılacak özel denetimler sonucunda vergi muafiyeti tanınmasına ilişkin şartları kaybettikleri tespit edilen vakıfların vergi muafiyetlerinin, birinci fıkrada öngörülen yöntemle kaldırılabileceği hüküm altına alınmış; 1 sayılı Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğin "Muafiyetin Kaldırılması" başlıklı 4'üncü maddesinde, Bakanlar Kurulu Kararı ile vergi muafiyeti tanınan vakıfların, Bakanlıkta oluşan dosyalarının incelenmesi veya olağan denetimler ya da yaptırılacak özel denetimler sonucunda; yasal yükümlülüklere uymadıklarının, resmi senetlerinde yazılı sağlık, sosyal yardım, eğitim, bilimsel araştırma ve geliştirme, kültür ve çevre koruma ile ağaçlandırmaya yönelik amaçları dışında faaliyette bulunduklarının, son yıllardaki faaliyetleri dikkate alındığında resmi senette yazılı amaçlarını gerçekleştirmelerinin mümkün olmadığının, Genel Tebliğ ile belirlenen yükümlülükleri yerine getirmediklerinin tespiti halinde, tespit edilen hususlar hakkında ilgili vakıftan açıklama isteneceği; vakıf yönetimince Bakanlıkça verilen süre içinde açıklama yapılmaz veya yapılan açıklamalar yeterli görülmezse veya açıklamalar yeterli görülmekle beraber vakıf Bakanlıkça yapılan uyarıya rağmen benzeri ihlalleri tekrarlarsa, Maliye Bakanlığınca Vakıflar Genel Müdürlüğünün de görüşü alınarak Bakanlar Kurulundan vakfın vergi muafiyetinin kaldırılmasının isteneceği belirtilmiştir.

Daire kararında faaliyet konusu ve vakfa bağlı iktisadi işletme gelirlerinin vakıf bütçesinde gösterilmesi hususları yönünden muafiyetten yararlanma şartlarının ihlal edildiği gerekçesine dayanılarak karar verildiği belirtildiğinden, değerlendirme, yalnızca belirtilen hususlar bağlamında yapılacaktır.

Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığınca görüş istenmesi üzerine Vakıflar Genel Müdürlüğü Müfettişleri tarafından düzenlenen 14.2.2011 tarih ve 1 sayılı inceleme raporunda; burs verilecek öğrencilerin seçiminde ayrımcılık yapıldığı ve bir kısım bursların karşılıklı olarak verildiği hususuyla ilgili olarak düzenlenen 25.10.2002 tarih ve 34 sayılı denetim raporu doğrultusunda, Beyoğlu 2. Asliye Hukuk Mahkemesi nezdinde E:2003/704 esasına kayıtlı dosya ile davacı vakıf aleyhine açılan davada vakıf başkanı ile yönetim kurulu üyesi ve aynı zamanda burs komisyonu başkanı hakkında, Türk Medeni Kanununun 112 ve anılan Kanunun uygulamasını gösterir Tüzüğün 23'üncü maddeleri gereğince vakıf yöneticiliğinden azledilmelerinin istendiği, ancak; Mahkemenin 18.10.2005 gün ve K:2005/439 sayılı kararıyla davanın reddedildiği ve yapılan temyiz başvurusunun da Yargıtay 18. Hukuk Dairesinin 28.11.2006 gün ve E:2006/8196, K:2006/8828 sayılı kararıyla reddedilmesi üzerine kesinleşen karar nedeniyle, bu konuda yapılabilecek bir işlem bulunmadığının belirtildiği; vakfın iktisadi işletmesinin 2006 yılı kârının vakfın bütçesine aktarılmadığı hususuyla ilgili olarak ise anılan kârın vakıf bütçesine aktarılmasının muafiyet şartlarından olan asgari yıllık gelir rakamlarının sağlanması açısından vakfın lehine bir uygulama olduğu, iktisadi işletmenin net kârının vakfın gelirlerine dahil edilmemesi durumunda, Tebliğde öngörülen yıllık asgari gelir rakamları altında kalma gibi bir sonuç doğabileceği, ayrıca; söz konusu hususun tek başına vergi muafiyetini ihlal edici olarak değerlendirilmemesi gerektiği yolunda değerlendirme yapılmıştır.

Yukarıda yer verilen değerlendirmelerden anlaşıldığı üzere, 2002 yılında düzenlenen raporda yer alan tespitler yeni bir hususa yer verilmeksizin, 2008 yılında düzenlenen rapor ilk kez saptanıyormuş gibi sunulmuştur. Vergi muafiyetinin kaldırılmasına dayanak alınan bursiyerler arasında ayrımcılık yapıldığı iddiasıyla açılan dava; dosya kapsamına göre vakfın amacına aykırı olarak ayrımcılık yapıldığının belirlenmediği, teftiş raporunda belirtilen öğrenci isimleri yanındaki notların kimler tarafından yazıldığı kesin olarak belirli olmadığı gibi ayrımcılık yapılarak burs verildiği konusunda kesin delillerin mevcut olmadığı gerekçeleriyle reddedilmiş ve bu karar, Yargıtayca onanarak kesin hüküm niteliğini kazanmıştır. Tebliğin 4'üncü maddesinde öngörülen usulün aksine vergi muafiyetinin kaldırılmasına dayanak alınan hususlarla ilgili olarak davacı vakıftan herhangi bir açıklama istenmediği ve Bakanlıkça uyarıda bulunulmadığının da anlaşılması karşısında, dava konusu işlemin iptali gerektiğinden, temyiz isteminin kabulü ile Daire kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz

XX - KARŞI OY

Anayasanın 73'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veya kaldırılacağı; 4'üncü fıkrasında, vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisinin Bakanlar Kuruluna verilebileceği kurala bağlandığından, Anayasada, yasallık ilkesinin tek istisnasını Bakanlar Kuruluna devredilebilen bu yetki oluşturmakta ve bunun dışında vergilendirme alanında başka hiçbir organa tanınmış veya devredilebileceği öngörülmüş bir yetki bulunmamaktadır.

Bu durum karşısında vergi muafiyeti konusunda ancak, kanunla düzenleme yapılabileceği, Bakanlar Kurulunca da kanunun verdiği yetki sınırları içinde sözü edilen düzenlemede değişiklik yapılabileceği açık olup buna göre, vakıfların vergi muafiyetinden yararlanmalarına ilişkin şartlar ile muafiyetlerini kaybetmelerine ilişkin şartların 4962 sayılı Kanunun 20'nci maddesine dayanılarak yayımlanan 1 seri No'lu Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğ ile belirlenmesi ve davacı vakfın vergi muafiyetinin aynı Tebliğ ile belirlenen şartların ihlal edildiği sebep gösterilerek kaldırılması, yukarıda değinilen Anayasa hükmüne aykırı olduğundan temyiz isteminin kabulü ile Daire kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.