2016/494 K. 2016/580 T. 11.5.2016

VDDK., E. 2016/494 K. 2016/580 T. 11.5.2016

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2016/494
Karar No.: 2016/580
Karar tarihi: 11.05.2016

İstemin_Özeti : 2002 takvim yılına ilişkin yasal defterlerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyen ve ibraz ettiği satış faturalarıyla beyanlarının karşılaştırılması sonucu tespit edilen hasılat farkı beyanlarına ilave edilen davacı adına, yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınc Mayıs ilâ Aralık 2002 dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri davaya konu yapılmıştır.

Antalya 1. Vergi Mahkemesi 22.1.2009 gün ve E:2007/2545, K:2009/87 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30 ve 34'üncü maddeleri ile 35'inci maddesinin 2'nci fıkrasına değindikten sonra; davacı vekili tarafından vergi inceleme raporunun müvekkiline tebliğ edilmediği iddia edilmesine karşın davalı idarece bu durumun aksinin iddia edilmediği, ayrıca, davacının eşine 27.3.2007 tarihinde tebliğ edilen vergi ihbarnamelerine ilişkin tebliğ alındılarının incelenmesinden de tarhiyata dayanak alınan vergi inceleme raporunun ihbarnamelere eklenmediğinin anlaşıldığı, 213 sayılı Kanunun 35'inci maddesinin amacı, ilgilileri tarhiyat hakkında bilgilendirmek ve savunma haklarını kullanmalarına olanak sağlamak olduğundan ve vergi inceleme raporunun tebliğ edilmemesi halinde, tarhiyatın maddi ve hukuki sebepleri hakkında mükellefin yasal haklarını kullanması sözkonusu olamayacağından, vergi inceleme raporu eklenmeden yapılan bir tebligatın geçerliliğinden söz edilemeyeceği gibi raporun tebliğinin, yukarıda açıklanan kanun hükmünün gereği olarak ihbarnamenin hukuken geçerli olmasının ön koşulu olduğu, bu itibarla, tarhiyatın yasal ve maddi dayanağı olan vergi inceleme raporunun davacıya duyurulmamasının, esasa müessir bir şekil hatası olup, ihbarnameyi hükümsüz kılacağı gerekçesiyle vergilendirmeyi kaldırmıştır.

Davacının temyiz istemini Danıştay Dokuzuncu Dairesi 20.11.2012 gün ve E:2009/4577, K:2012/7064 sayılı kararıyla reddetmiş ise de karar düzeltme istemini kabul ederek bu kararı kaldırdıktan sonra temyiz istemini yeniden inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 4.5.2015 gün ve E:2013/6513, K:2015/2781 sayılı kararıyla; 213 sayılı Kanunun, "ihbarname esası" başlıklı 34'üncü maddesinde yer alan kuralda da öngörüldüğü gibi vergi ihbarnamesinin, idarenin tarh ettiği vergiyi, ceza ihbarnamesinin ise 366'ncı maddesinin birinci fıkrasında yer verilen kural gereği, 365'inci madde uyarınca kesilen cezayı ilgililere duyuran bildirimler olduğu, söz konusu Yasal düzenlemeler birlikte incelendiğinde ihbarnamelerin, tarh ve ceza kesme işlemleri olmayıp, sadece idarenin yaptığı işlemleri duyuran ve tebliği gereken yazılar olduğu sonucuna ulaşıldığı ve aynı Yasanın, tarhı tanımlayan 20 ve tebliği tanımlayan 21'inci maddelerinin bu yargıyı doğruladığı, bu nedenle, tarh edilmiş olan vergi ve/veya kesilmiş cezanın bildirilmesi aracı olan ihbarnamelerde yer alması aranan, söz konusu Yasanın 35'inci maddesinin birinci fıkrasına bağlı oniki bentte yazılı unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamenin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağının "Hatalı Tebliğler" başlıklı 108'inci maddesinde düzenlendiği ve mükellefin adı, verginin nev'i veya miktarı ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağının kurala bağlandığı, bu düzenlemeler; verginin tarhının, cezanın kesilmesinin, bunları duyuran ihbarnamelerden ve tebliğinden ayrılığını gösterdiğinden, takdir komisyonu kararı veya vergi inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesi, ihbarnamenin tebliğ tarihine göre süresinde açılan bir davada, vergilendirmeyi hükümsüz kılacak hukuka aykırılık hali oluşturmayacağı gibi ihbarnamenin değil, tebliğinin tam yapılmadığının kabulünü gerektireceğinden, ancak dava açılması için öngörülen sürenin işlemesini başlatmayan bir neden oluşturacağı, buna göre, süresinde açılmış bir davada, inceleme raporunun ihbarnameye eklenmemiş olması halinde, davanın; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 16'ncı maddesinin 5'inci fıkrası uyarınca, dava dosyasına idare tarafından sunulacak olan inceleme raporunun davacıya tebliğinden sonra aynı Kanunun 21'inci maddesi de gözetilerek incelenmesinin olanaklı olduğu gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan Antalya 1. Vergi Mahkemesi, 28.12.2015 gün ve E:2015/1448, K:2015/1642 sayılı kararıyla; aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Davalı idare tarafından; inceleme raporunun ihbarname ile birlikte tebliğ edilmemesinin davacının hak arama yoluna başvurmasını engellemediği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi : Murat GÜNGÖR

Düşüncesi : Temyiz isteminin kabulüyle, ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

2002 takvim yılına ilişkin yasal defterlerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyen ve ibraz ettiği satış faturalarıyla beyanlarının karşılaştırılması sonucu tespit edilen hasılat farkı beyanlarına ilave edilen davacı adına, yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınc Mayıs ilâ Aralık 2002 dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına ilişkin ısrar kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.

Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen 4.5.2015 gün ve E:2013/6513, K:2015/2781 sayılı kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca temyiz isteminin kabulü ile Antalya 1. Vergi Mahkemesinin 28.12.2015 gün ve E:2015/1448, K:2015/1642 sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 11.5.2016 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

2002 takvim yılına ilişkin yasal defterlerini inceleme elemanına ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyen ve ibraz ettiği satış faturalarıyla beyanlarının karşılaştırılması sonucu tespit edilen hasılat farkı beyanlarına ilave edilen davacı adına, yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca Mayıs ilâ Aralık 2002 dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin iptaline ilişkin ısrar kararı, vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.

Vergi ihbarnamesi, salınan vergiyi; ceza ihbarnamesi ise kesilen cezayı ilgililere duyuran bildirimdir. Vergi Usul Kanununun 34 ve 366'ncı maddelerinden, ihbarnamelerin, tarh ve ceza kesme işlemleri olmadığı; sadece idarenin yaptığı bu işlemleri duyuran ve tebliği gereken yazılar olduğu; bu durum aynı Kanunun tarhı ve tebliği tanımlayan 20,21'inci maddeleriyle de doğrulanmaktadır. Bu nedenle, tarh edilmiş verginin veya kesilmiş cezanın bildirim aracı olan ihbarnamelerde yer alması aranan, aynı Yasanın 35'inci maddesinin birinci fıkrasına bağlı oniki bentte yazılı unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamenin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağı "Hatalı Tebliğler" başlıklı 108'inci maddesinde düzenlenmiş ve ihbarnamelerde sadece mükellefin adının, verginin nev'inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı kurala bağlanmıştır. İhbarnamenin hükümsüzlüğü, konusunu oluşturan tarh edilen vergi veya kesilen ceza için yeniden ihbarname düzenlenerek tebliğini gerektiren bir durumdur.

Açıklandığı üzere, vergilendirmenin dayanağını oluşturan vergi inceleme raporu veya takdir komisyonu kararının, Yasanın 35'inci maddesinin birinci fıkrasına bağlı 10'uncu bentteki kuraldan dolayı ihbarnamede gösterilmesi ve ekleri de tebliğ edilmesi gerekmektedir. Şekli Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen vergi ve ceza ihbarnamelerinin sol alt kısmında, eklerinin tarihi ve sayısının yazılması için ayrılmış bir bölüm bulunmaktadır. Davaya konu yapılan vergilendirmeyi duyuran ihbarnamedeki "Ekleri" bölümüne, vergi inceleme raporunun sayısı ve tarihi yazılmıştır. Davacının ihbarnameyi tebellüğ ettiği ve davayı süresinde açtığında ihtilaf yoktur. Tebliğ mazbatasından, kendisine davaya konu yapılan vergilendirmeyi duyuran, tarihi ve sayısı gösterilen ihbarnameye ait olduğu da saptanmaktadır. Dolayısıyla mazbata ile tebliğ edildiği belgelenen bu ihbarnamenin ekini oluşturan vergi inceleme raporunun da ihbarname ile birlikte tebliğ edilmiş olduğunun kabulü gerekir.

Davacı; mazbata ile tebliğ edildiği belgelenen zarfın içinden, ekinde vergi inceleme raporu bulunduğu yazılı olmasına karşın, sadece ihbarnamenin çıktığını ileri sürmekte ve bu iddiasını, tebliğ alındısında sadece vergi ve ceza ihbarnamesinin tarih ve sayısının gösterilmesine dayandırmaktadır. Dolayısıyla, ekinde vergi inceleme raporu bulunduğu gösterilen ihbarnameyi tebellüğ eden davacının, iddiası gibi zarfın içinden inceleme raporunun çıkmaması halinde vergi idaresine bu durumu neden göstererek inceleme raporunun kendisine verilmesini isteyen bir başvuru dahi yapmaksızın dava açması; bir ihbarnamede eki olarak gösterilen inceleme raporu, tutanak ve benzeri diğer bir belgenin varlığı halinde, mazbatada tebliğ edilen ihbarname veya yazının ekindeki diğer tüm belgelerin de gösterilmesinin gerekmemesi karşısında, inceleme raporunun ihbarnamenin ekinde tebliğ edilmediği sonucuna ulaşılarak hüküm kurulmasına olanak yoktur. Tersine, mazbata ihbarnamenin tebliğ edildiğine; ekinde, tarih ve sayısı da belirtilen inceleme raporu bulunduğu gösterilen ihbarnamenin tebellüğ edilmesi ise inceleme raporunun da muhataba tebliğ edildiğine kanıt oluşturmaktadır.

Bu nedenle, uyuşmazlığın esası incelenmek üzere ısrar kararının bozulması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.

XX - KARŞI OY

Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XXX - KARŞI OY

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 35’inci maddesinin birinci fıkrasına bağlı oniki bentte ihbarnamenin içermesi gereken yazılı bilgiler belirtildikten sonra ikinci fıkrasında, takdir komisyonu kararı üzerine tarh edilen vergilerde kararın ve re'sen takdiri gerektiren inceleme raporunun birer suretinin ihbarnameye ekleneceği düzenlemesine yer verilmiştir.

İhbarnamelerde yer alması aranan, aynı maddenin birinci fıkrasına bağlı oniki bentte yazılı unsurlardan herhangi birinin eksik veya yanlış yazılmasının ihbarnamenin hukuksal değerini yitirmesine yol açmayacağı "Hatalı Tebliğler" başlıklı 108'inci maddesinde düzenlenmiş ve ihbarnamelerde sadece mükellefin adının, verginin nev'inin veya miktarının ve vergi mahkemesinde dava açma süresinin hiç yazılmamış olmasının veya ihbarnamenin görevli bir makam tarafından düzenlenmemiş olmasının ihbarnameyi hükümsüz kılacağı kurala bağlanmıştır.

Bu hükümlere göre ihbarnameye takdir komisyonu kararı veya inceleme raporunun birer suretinin eklenmemesi, ihbarnamenin içermesi gereken şekli unsurlarına ilişkin olmadığından, dava konusu tarhiyatı sakatlayacak nitelikte esaslı bir şekil hatası olarak görülemeyeceği ancak, yukarıda yer alan 35’inci maddenin ikinci fıkrasındaki kanuni zorunluluk karşısında tarhiyatın kaldırılmasını gerektiren bir neden olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

Bu nedenle, tarhiyatın yasal ve maddi dayanağı olan vergi inceleme raporunun davacıya duyurulmamasını esasa müessir bir şekil hatası kabul edilerek ihbarnamenin hükümsüz olacağı gerekçesiyle vergilendirmenin kaldırılmasına ilişkin ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından, temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.