2016/497 K. 2016/586 T. 11.5.2016

VDDK., E. 2016/497 K. 2016/586 T. 11.5.2016

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2016/497
Karar No.: 2016/586
Karar tarihi: 11.05.2016

İstemin Özeti : 2003 yılı işlemleri incelenen davacı adına; hakkında sahte belge düzenlediği yolunda rapor bulunan F1 Reklam Ajansı Film Yapım Matbaa Ambalaj Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden aldığı faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi üzerine Aralık 2003 döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılarak Ocak 2004 dönemi beyanlarının yeniden düzenlenmesi üzerine Ağustos 2004 dönemi için salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri dikkate alınarak kesilen vergi ziyaı cezası davaya konu yapılmıştır.

İstanbul 4. Vergi Mahkemesi 23.12.2009 gün ve E:2008/3717, K:2009/2976 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3, 30 ve 339'uncu madde hükümleri ile 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10, 29 ve 34'üncü madde hükümlerine değindikten sonra; gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalara isabet eden katma değer vergilerinin tenzili sonucu yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca yapılan cezalı tarhiyatta ve ara kararı üzerine gönderilen bilgi ve belgelerden davacı adına Ağustos 2005 dönemi için kesilen vergi ziyaı cezasının 20.6.2006 tarihinde kesinleştiği anlaşıldığından, vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 9.12.2013 gün ve E:2010/2123, K:2013/11528 sayılı kararıyla; vergi mahkemesi kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki ve kanuni nedenler Dairelerince de uygun bulunduğundan davacı tarafından ileri sürülen iddiaların kararın bu kısmını kusurlandıracak nitelikte görülmediği, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 339'uncu maddesinde düzenlenen tekerrürün, yasada belirtilen fiillerin birden fazla işlenmesi halinde, ilk kesilen cezaya nazaran, bu cezanın kesinleşmesinden sonra işlenen bir fiil nedeniyle sonra kesilecek cezanın artırılması esasına dayandığı, tekerrür artırımıyla amacın, kişinin yeniden suç işlemesi halinde daha ağır ceza kesileceğini bilmesi ve bu şekilde suç işlenmesinin caydırılması olduğundan, tekerrür nedeniyle ceza artırımı uygulanabilmesi için, önceki tarihte işlenen bir fiil nedeniyle cezanın kesilmiş olması ve bu cezanın kesinleşmesini takip eden yılın başından başlamak üzere maddede belirtilen süreler içinde aynı cezayı gerektiren fiilin tekrar işlenmesi gerektiği, bu durumda, tekerrür hükümlerinin uygulanması için cezanın değil, fiilin esas alınacağı ve cezayı gerektiren ikinci fiilin, birinci fiil için kesilen cezanın kesinleşmesinden sonra işlenmesi gerektiği, tekerrür hükmü için cezanın esas alınması halinde, sonraki dönemde işlenen bir fiil nedeniyle ceza kesilmiş olması halinde, daha sonraki bir tarihte, önceki bir dönemde işlenmiş olan bir fiilin tespiti halinde tekerrür uygulanması sonucunu doğuracağı, bu durumun ise "tekerrür"ün konuluş amacına uygun olmayacağı, Ağustos 2005 dönemi için kesilen vergi ziyaı cezası 2006 yılında kesinleştiğinden tekerrür için 2007 yılından itibaren işlenmiş bir fiilin mevcut olması gerektiği, ihtilaf konusu fiili 2003 yılında işlenmiş olduğundan Ağustos 2004 dönemi için kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanmasına hukuken olanak bulunmadığı gerekçesiyle kararın, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemini reddetmiş, vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmını bozmuş, tarafların karar düzeltme istemini reddetmiştir.

Bozma kararına uymayan İstanbul 4. Vergi Mahkemesi 30.11.2015 gün ve E:2015/1858, K:2015/2726 sayılı kararıyla; mahkeme kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkralarının kesinleştiğini saptadıktan sonra; aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararının bozulan hüküm fıkrasında ısrar etmiştir.

Davacı tarafından; tekerrüre esas alınacak sonraki fillin, her halde daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihini izleyen takvim yılının başından itibaren işlenmiş olması gerektiği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Düşüncesi : Temyiz isteminin kabulüyle, ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

2003 yılı işlemleri incelenen davacı adına; hakkında sahte belge düzenlediği yolunda rapor bulunan F1 Reklam Ajansı Film Yapım Matbaa Ambalaj Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden aldığı faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi üzerine Aralık 2003 döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılarak Ocak 2004 dönemi beyanlarının yeniden düzenlenmesi üzerine Ağustos 2004 dönemi için salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri dikkate alınarak kesilen vergi ziyaı cezasına karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının vergi ziyaı cezasının tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasının bozulması üzerine anılan hüküm fıkrasında ısrar eden mahkeme kararı temyiz edilmiştir.

Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen 9.12.2013 gün ve E:2010/2123, K:2013/11528 sayılı kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca temyiz isteminin kabulü ile İstanbul 4. Vergi Mahkemesinin 30.11.2015 gün ve E:2015/1858 K:2015/2726 sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 11.5.201 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (A) fıkrası hükmüne göre, vergi kanunlarının lafzı ve ruhu ile hüküm ifade edeceği, lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanacağı düzenlenmiştir.

Aynı Kanunun “Tekerrür” başlıklı 339'inci maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere beş yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kuralı getirilmiştir. Öncelikle anılan Kanunun 339'uncu maddesindeki tekerrür hükmünün konuluşundaki maksadın yorumlanması ve akabinde de diğer maddelerle ilişkisinin irdelenmesi gerekmektedir. Anayasa hukukunun temel ilkelerinden olan suç ve cezada yasallık, ceza hukukunun da temel ilkelerinden birini oluşturmaktadır. Bu ilke, aynı zamanda temel hak ve özgürlükleri en geniş biçimiyle gerçekleştirip güvence altına almakla yükümlü hukuk devletinin de esas aldığı değerlerden olup, uluslararası hukukta ve insan hakları belgelerinde de özel bir yere ve öneme sahip bulunmaktadır.

Yukarıda bahsedilen 339'uncu madde ile Türk Vergi Hukukunda, tekerrür müessesesinin vergi suç ve cezaları bakımından gözetilmesi ve vergi suçlarında tekerrür halinde vergi cezalarının özel olarak belirlenmesi kabul edilmiştir. Anayasa Mahkemesinin, 2.12.2010 tarihli ve 27773 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 2010/73 sayılı kararında, vergi ziyaı cezası kesilen kişilere, bu cezaların kesinleştiği tarihten itibaren belirli bir süre içinde tekrar vergi ziyaı cezası kesilmesi durumunda cezalarda artırım uygulanacağını öngören kuralda tekerrür hükmüne esas alınacak sonraki fiilin her halde ilk fiil için verilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte gerçekleşmiş olması gerektiği belirtilmiştir.

Bu itibarla, bir vergi cezasının tekerrür hükmü sebebiyle artırımlı uygulanabilmesi için tekerrüre esas alınacak sonraki fiilin her halde daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte işlenmiş olması gerekmektedir.

Dava konusu olayda, tekerrüre esas alınan Ağustos 2005 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı damga vergisi, ihbarnamenin 20.4.2006 tarihinde tebliği üzerine 18.5.2006 tarihinde 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 376'ncı maddesi kapsamında tahakkuku verilerek kesinleştiğinden, bu tarihden önceki dönem için uygulanan ihtilaf konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak arttırılmasında hukuka uyarlık bulunmadığından, temyiz isteminin bu nedenle reddi gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.