2016/929 K. 2016/975 T. 20.10.2016

VDDK., E. 2016/929 K. 2016/975 T. 20.10.2016

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2016/929
Karar No.: 2016/975
Karar tarihi: 20.10.2016

İstemin_Özeti : Dava; 21.1.2014 tarih ve 28889 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren Tahsilat İşlemleri konulu 2 sayılı Gümrük Genel Tebliğinin 6, 8 ve 10'uncu maddelerinin iptali istemiyle açılmıştır.

Danıştay Yedinci Dairesi, 11.2.2016 gün ve E:2014/5777, K:2016/1643 sayılı kararıyla; Anayasanın 2 ve 125'inci maddelerine değinerek normlar hiyerarşisine göre, yukarıdan aşağıya doğru "Anayasa", "Kanun", "Kanun Hükmünde Kararname", "Tüzük", "Yönetmelik" ve "diğer alt düzenleyici işlemler" şeklinde sıralanan normlardan, alt kademede yer alanın, üst kademedeki norma aykırı olması veya onun kapsamını aşan düzenlemeler içermesinin mümkün olmadığı, bu sıralamanın doğal sonucu olarak, normlar hiyerarşisinde üst kademede yer alan kurallara aykırı düzenleyici tasarrufların idare tarafından yürürlüğe konulmasının da açıklanan ilkeye aykırılık oluşturacağı,4458 sayılı Gümrük Kanununun, 5911 sayılı Kanunla değişik şeklinin, 3'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının 11'inci bendi ile 1'inci fıkrasının 17'nci bendi, 5, 181 ve 192'nci maddelerinde yer verilen hükümler uyarınca, ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği hallerde, gümrük müşaviri olan gerçek veya tüzel kişi ile birlikte ithalat işlemlerinin adına yürütüldüğü kişi (ithalatçı) "yükümlü" olmakla birlikte, gümrük müşavirinin yükümlülüğünün, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumlarla sınırlı bulunduğu, bu anlamda, gümrük müşavirinin yükümlülüğünün, ithalatçıya göre daha dar kapsamlı olduğu, bu yükümlülüğün işletilebilmesi için gerçekleşmesi gereken diğer bir koşulun da ithale konu eşyanın, gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin yurda girişinin yapılmış olması, bir başka deyişle, ithalata ilişkin olarak gümrük yükümlülüğünün doğmuş bulunması olduğu, dava konusu 2 sayılı Gümrük Genel Tebliğinin 6'ncı maddesinin 1'inci fıkrasında, Gümrük Kanununun 181'inci maddesinin 2'nci fıkrası hükmü doğrultusunda dolaylı temsilcinin, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumların tespitinde, gümrük beyannamelerinin, beyanın hazırlanmasına esas alınan belge ve bilgilere uygun olmaması, gümrük beyannamesi eki belgeler arasında çelişki bulunması halinde gümrük müşavirinin elindeki imkânlarla bu hususu araştırmaması, gümrük beyannamesine eklenen belgelerin sahte, yanlış veya hatalı olduğunun ayrıca bir araştırmaya gerek duyulmaksızın anlaşılabilecek olması, gümrük beyannamesine eklenen belgelerin ulusal ve uluslararası mevzuatın öngördüğü formlara veya şartlara uygun olmaması, beyanname kapsamı eşyanın cins, nevi ve niteliğinin herhangi bir tahlil veya detaylı bir incelemeye gerek kalmaksızın yapılacak fiziki incelemeyle veya beyanname eki belgelerde yer alan bilgilerden anlaşılabilmesine karşın, tarife yönüyle yapılan beyanın gümrük vergilerini ödememe veya noksan ödeme veya vergi dışı önlemlere tabi olmama sonucunu doğuracak nitelikte olması, vergi kaybına neden olan işleme ilişkin olarak, sorumlulukları Gümrük Kanununun 181'inci maddesinin 2'nci fıkrası çerçevesinde ortaya konulmak şartıyla haklarında; Gümrük Kanunu, 21.3.2007 tarih ve 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu ve ceza koyan ilgili diğer kanunlar kapsamında takibatta bulunulması talebiyle fezleke, rapor veya iddianame düzenlenmiş olması hallerinin varlığının araştırılacağı; bu hallerden herhangi birinin varlığı halinde dolaylı temsile yetkili kişilerin müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaklarının belirtildiği, 2'nci fıkrasında, dolaylı temsile yetkili kişilerin sorumluluğunun tespit edildiği durumlarda, ek tahakkuka ilişkin olarak alınan kararlarda yapılan tespitlerin ispatlayıcı belgelerle birlikte gerekçeli olarak belirtileceğinin ifade edildiği 4458 sayılı Kanunun 181'inci maddesinin 2'nci fıkrasında, dolaylı temsilcilerin ithalat vergilerinden kaynaklanan yükümlülüğü "beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu bildiği veya mesleği icabı ve mutat olarak bilmesi gerektiği durumlar" ifadesiyle genel olarak belirlenmiş olmakla birlikte, bunların neler olduğu konusunda detaylı bir düzenlemeye yer verilmediği; davaya konu Tebliğin 6'ncı maddesinin 1'inci fıkrasında yer verilen düzenlemeyle, belirtilen genel kuralın somutlaştırılmasının amaçlandığı anlaşılmış olup bu yönüyle söz konusu düzenlemenin emredici değil, açıklayıcı olduğu; gümrük müşavirleri aracılığıyla yürütülen ithalat işlemlerinde, dolaylı temsilcilerin sorumlu olup olmadıklarının, öncelikle 4458 sayılı Kanunun 181'inci maddesinin 2'nci fıkrasında yer alan genel kural, vergi yükümlülüğünün doğup doğmadığı ve bahsi geçen Tebliğde yer alan durumların varlığının birlikte dikkate alınması suretiyle değerlendirilmesi gerektiğinden, Tebliğin 6'ncı maddesinin 1'inci fıkrasında yer alan düzenlemede, Kanunun 181'inci maddesinin 2'nci fıkrası hükmüne aykırılık bulunmadığı, dolaylı temsilcinin sorumluluğunun tespit edildiği durumlarda, ek tahakkuka ilişkin olarak alınan kararlarda, yapılan tespitlerin ispatlayıcı belgelerle birlikte gerekçeli olarak belirtileceği yolundaki Tebliğin 6'ncı maddesinin 2'nci fıkrasında da idari işlemlerin gerekçeli olması gerektiği yolundaki İdare Hukuku ilkesi karşısında hukuka aykırılık görülmediği, 6'ncı maddenin 3 ve 4'üncü fıkralarına yönelik iptal istemine gelince: 4458 sayılı Kanunun 69'uncu maddesinin 3 ve 4'üncü fıkraları, 5/A maddesi, Gümrük Yönetmeliğinin 22'nci maddesi ile 26'ncı maddesinin 1'inci fıkrası hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, yetkilendirilmiş yükümlü sertifikası ve onaylanmış kişi statü belgesi sahibi olunması için, yükümlülerin, oldukça sıkı bir şekilde belirlenmiş koşulları sağlamalarının yanında ticari açıdan da güvenilir, izlenebilir ve sürdürülebilir bir mali yapıya sahip olmalarının gerektiği; öte yandan, gümrük yükümlülüğü doğması halinde, ithal edilen eşyanın gümrük vergileri ödenmediği veya teminat verilmediği sürece, teslim edilmeyeceği sonucuna ulaşıldığı, Tebliğin 6'ncı maddesinin 3'üncü fıkrasında, dolaylı temsile yetkili kişilerin sorumluluğunun tespit edildiği bazı durumlarda, dolaylı temsile yetkili kişilere ayrıca tebligat yapılmayacağının belirtildiği; bu durumların hangileri olduğunun ise aynı fıkranın (a) bendinde, asıl yükümlünün onaylanmış kişi statü belgesi veya yetkilendirilmiş yükümlü sertifikasına sahip olması; (b) bendinde, asıl yükümlü adına gümrük idaresi nezdinde, alacağa yetecek miktarda teminatın bulunması, (c) bendinde ise eşyanın tesliminden önce ek tahakkukun asıl yükümlüye tebliğ edilmiş olması olarak ifade edildiği; aynı maddenin 4'üncü fıkrasında, bu maddenin uygulanmasında, Posta ve Hızlı Kargo Taşımacılığı yolu ile gelen eşyanın gümrük işlemlerine yönelik olarak yetkilendirilen dolaylı temsilciler için, 10.3.2013 tarih ve 28583 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Posta ve Hızlı Kargo Taşımacılığı konulu 4 sayılı Gümrük Genel Tebliğinin 10'uncu maddesi hükümlerinin saklı olduğunun hükme bağlandığı, anılan fıkrada, gümrük müşavirlerinin sorumluluklarının tespit edildiği hallerde, ayrıca bir tebligat yapılmasına gerek görülmeyen hallerden ilkinin, ithalatçının yetkilendirilmiş yükümlü sertifikası veya onaylanmış kişi statüsü belgesine sahip olması durumu olduğu, anılan belgelerden birine sahip ithalatçının gümrük işlemlerinin dolaylı temsilci aracılığıyla yürütüldüğü ve bir gümrük yükümlülüğü doğduğu takdirde, gümrük müşavirinin, normal bir ithalat işlemine göre mesleği icabı bildiği veya bilmesi gereken hususların çok sınırlı olması; ithalat vergilerinden ötürü, ithalatçının sorumluluğunun, gümrük müşavirine göre herhangi bir kayda bağlı olmaması; genel olarak, bahsi geçen sertifika ve belge sahiplerinin gümrük idaresi nezdinde götürü teminatlarının bulunması ve ithalat vergilerinin teminattan tahsil edilmesi imkanının mevcut olması hususları bir arada değerlendirildiğinde, belirtilen durumda gümrük müşavirine ayrıca bir tebligat yapılmamasında mevzuata aykırılık görülmediği, 3'üncü fıkranın (b) bendinde, ithal edilen eşya için, asıl yükümlü adına gümrük idaresi nezdinde, alacağa yetecek miktarda teminatın bulunması halinde, yukarıda belirtildiği gibi alacağın teminattan karşılanması mümkün olduğundan; (c) bendinde sözü edilen durumda ise 4458 sayılı Kanuna göre eşyanın teslim edilmesi için gümrük vergilerinin ödenmesinin zorunlu olması ve ithalatçıya bir tebligat yapılmış olması koşulu arandığından, müşavire ayrıca tebligat yapılmasına gerek olmamasında hukuka aykırılık tespit edilmediği, diğer taraftan, Tebliğin 6'ncı maddesinin 4'üncü fıkrasında da üst hukuk normlarıyla getirilen düzenlemelere aykırılık bulunmadığı, 8'inci maddeye yönelik iptal istemine gelince: Kabahatler Kanununda, "kabahat"in, kanunun, karşılığında idari yaptırım uygulanmasını öngördüğü haksızlık olarak tanımlandığı ve farklı kanunlarda yer alan ve dağınık haldeki kabahatlerin aynı Kanunda öngörülen sistematik yapı içerisinde toplanarak, uygulamadan kaynaklanan sorunların önüne geçilmesinin amaçlandığı, bu hususun, Kanunun 3'üncü maddesinde, anılan Kanunun, Kanun yoluna ilişkin hükümleri dışında kalan hükümlerinin, idari para cezası yaptırımını öngören bütün fiiller hakkında uygulanacağı hükmünden de anlaşıldığı, 4458 sayılı Kanunda bu konuda açık bir düzenleme bulunmamakla birlikte, Kanunun 244'üncü maddesindeki, uzlaşılan cezalar hakkında Kabahatler Kanunundaki peşin ödeme indiriminden yararlanılmayacağı hükmünün, dolaylı olarak, uzlaşmaya konu edilmeyen cezalar hakkında 5326 sayılı Kanunda yer alan peşin ödeme indiriminden yararlanılabileceği; bir başka deyişle, 5326 sayılı Kanunun, 4458 sayılı Kanunda sözü edilen para cezaları (kabahatler) hakkında da uygulanacağının Kanun Koyucu tarafından kabul edildiğini gösterdiği, bu durumda, ithalat vergileri üzerinden karara bağlanan para cezaları yönünden, 4458 sayılı Kanun hükümlerinin özel, 5326 sayılı Kanun hükümlerinin ise genel nitelikte bulunması nedeniyle, öncelikle 4458 sayılı Kanunun, bu Kanunda hüküm bulunmayan hallerde 5326 sayılı Kanunun dikkate alınması gerektiği, 4458 sayılı Kanunda para cezası gerektiren fillere iştirak haline ilişkin düzenleme getirilmediği, bu konunun düzenlendiği 5326 sayılı Kanunun 14'üncü maddesinde, kabahatin işlenişine birden fazla kişinin iştirak etmesi halinde bu kişilerin her biri hakkında, fail olarak idari para cezası verileceği; özel faillik niteliğinin arandığı durumlarda, kabahate iştirak eden ve bu niteliği taşımayan kişi hakkında da fail olarak idari para cezası verileceği; kabahate iştirak için kasten ve hukuka aykırı işlenmiş bir fiilin varlığının yeterli olduğu; kabahatin işlenişine iştirak eden kişi hakkında, diğerlerinin sorumlu olup olmadığı göz önünde bulundurulmaksızın idari para cezası verileceği; kanunda özel faillik niteliğini taşıyan kişi açısından suç, diğer kişiler açısından kabahat olarak tanımlanan fiilin, bu niteliği taşıyan ve taşımayan kişiler tarafından ortaklaşa işlenmesi halinde suça iştirake ilişkin hükümlerin uygulanacağı kuralının yer aldığı, dava konusu Tebliğin 8'inci maddesinde, 5326 sayılı Kanunun 14'üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında iştirak hükümlerinin uygulanabilmesi için, para cezasına konu kabahat fiilinin kasıtla, yani bilerek ve istenilerek işlenmiş olması gerektiği; iştirak halinin varlığı tespit edildiğinde, para cezalarının ilgililere ayrı ayrı uygulanacağı ve tebliğ edileceği; dolaylı temsilcilerin vergi aslına bağlı para cezalarına konu kabahat fiillerine iştirak edip etmediklerine yönelik yapılacak değerlendirmede, bu Tebliğin 6'ncı maddesinin birinci fıkrasında sayılan hallere kasten sebep olunup olunmadığının göz önünde bulundurulacağı; vergi aslına bağlı olmayan para cezalarında kabahatin işlenişinde iştirak hallerinin varlığının genel hükümlere göre belirleneceğinin kurala bağlandığı, yukarıda yer verilen hukuksal değerlendirmelerin sonucu olarak, davaya konu edilen Tebliğin 8'nci maddesinin, 5326 sayılı Kanunda, 4458 sayılı Kanunda yer alan para cezaları için de uygulanacağı açık olan iştirak hali için öngörülen düzenlemeyle örtüştüğü ve yerinde olduğu sonucuna ulaşıldığı, 10'uncu maddeye yönelik iptal istemine gelince: anılan maddede gümrük vergileri alacağına bağlı para cezalarının zamanaşımının, bu para cezalarına ilişkin gümrük vergilerinin zamanaşımına tabi olduğu; gümrük vergileri alacağına bağlı olmayan maktu ve nispi idari para cezalarında zamanaşımı sürelerinin ise 5326 sayılı Kanunun 20'nci maddesi hükümleri uyarınca belirleneceğinin ifade edildiği, 4458 sayılı Kanunun 231'inci maddesinin 2'nci fıkrası ile 5326 sayılı Kanunun 20'nci maddesinde yer alan düzenlemelerin birlikte değerlendirilmesinden, gümrük vergileri alacağına bağlı para cezaları yönünden gümrük vergilerinin tabi olduğu zamanaşımı süresinin uygulanması gerektiği, gümrük vergilerine bağlı olmayan para cezaları yönünden 4458 sayılı Kanunda herhangi bir düzenlemenin yer almadığı, para cezaları (kabahat) yönünden 5326 sayılı Kanun ile 4458 sayılı Kanun arasındaki özel-genel kanun ilişkisi çerçevesinde 5326 sayılı Kanunun uygulanması gerektiği, davaya konu Tebliğin 10'uncu maddesinde de bu hususa ilişkin açıklamaların getirildiği ve bu haliyle anılan yasal düzenlemelere aykırılık oluşturmadığı sonucuna varıldığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Davacı tarafından; dava nedenlerini karşılamayan ve kararın hukuka uygun ve yerinde olmadığı, 4458 sayılı Kanunda gümrük müşavirlerinin para cezalarından sorumlu olacağı yolunda hüküm bulunmadığı, bu haliyle düzenlemenin Kanuna ve Anayasanın 38'inci maddesine aykırı olduğu, vergi aslına bağlı olmayan para cezalarında zamanaşımının (8) yıl olarak uygulanmasının Anayasanın eşitlik ve orantılılık ilkelerine aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.

Danıştay Tetkik Hakimi : K1

Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan Danıştay Yedinci Dairesinin 11.2.2016 gün ve E:2014/5777, K:2016/1643 sayılı kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, 20.10.2016 gününde oybirliğiyle karar verildi.