2017/432 K. 2017/580 T. 22.11.2017

VDDK., E. 2017/432 K. 2017/580 T. 22.11.2017

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2017/432
Karar No.: 2017/580
Karar tarihi: 22.11.2017

İstemin Özeti : Davacı adına, F1 Yedek Parça Petrol Ürünleri Pazarlama Taşıma Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine ait gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın düzenlenmiş faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle 2007 yılının Ocak ilâ Mart dönemleri için tekerrür hükümleri dikkate alınarak re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri davaya konu yapılmıştır.

İstanbul 4. Vergi Mahkemesi, 27.3.2013 gün ve E:2012/1716, K:2013/701 sayılı kararıyla; F1 Yedek Parça Petrol Ürünleri Pazarlama Taşıma Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda; 12.6.2006 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, 16.2.2007 tarihli yoklamada adresinde bulunamadığı, şirket ortaklarının adreslerinde tanınmadığı, mükellefin işi bıraktığına ilişkin herhangi bir bildirimde bulunmadığı, katma değer vergisi matrahları ile Ba-Bs formlarında yer alan fatura tutarları arasında büyük farklar olduğu, (2007 yılı beyan edilen KDV 600.000,00 TL, Ba-Bs formlarına göre tespit edilen fatura tutarı 3.614.624,00 TL) 14.7.2010 tarih ve VDENR-2010-2070/19 sayılı vergi tekniği raporunda, sahte fatura düzenlemek amacıyla teşekkül ettirilen bir organizasyonu idare edenlerin, çeşitli şahıslar adına kurdukları şirketler, şahıs işletmeleri veya belgelerini taklit ederek gerçek bir emtia teslimine dayanmayan belge düzenlediklerinin tespit edildiği, bu raporda anılan mükellefle ilgili tespitlerin de bulunduğu, mükellefiyet tesisinden itibaren düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı hususlarına yer verildiği, söz konusu tespitlerden F1 Yedek Parça Petrol Ürünleri Pazarlama Taşıma Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin gerçekte hiçbir ticari faaliyetlerinin bulunmadığı, düzenlediği fatura tarihleri dikkate alındığında bu tarihte faaliyetinin olmaması hususu ile vergi tekniği raporundaki diğer tespitler bir bütün olarak ele alındığında, davacı adına düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından; ayrıca, tekerrüre esas alınan cezanın 24.2.2009 tarihinde davacı şirkete tebliğ edilerek tarhiyat öncesi uzlaşma talebi ile uzlaşılarak kesinleştiği görüldüğünden, dava konusu tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.

Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 10.12.2015 gün ve E:2013/5327, K:2015/16130 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendine değindikten sonra; aynı tespitlere yer vererek anılan mükellefin, sahte fatura düzenlediği hususunda kuşkular bulunmakta ise de sahte fatura düzenlediğine yönelik somut, hukuken geçerli bir tespit bulunmadan, düzenlediği tüm faturaların sahte olduğunun kabul edilemeyeceği gerekçesiyle kararı bozmuş, davalı idarenin karar düzeltme istemini reddetmiştir.

İstanbul 4. Vergi Mahkemesi, 31.5.2017 gün ve E:2017/816, K:2017/1428 sayılı kararıyla; aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararındaısrar etmiştir.

Davacı tarafından; Dairenin bozma kararının gerekçesinin gözetilmediği, şartları oluşmadığından vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılmasının hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek, ısrar kararının bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi : K1

Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca tebligat işlemleri tamamlandığından, yürütmenin durdurulması istemi hakkında ayrıca karar verilmesine gerek görülmeyerek, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Davacı adına, F1 Yedek Parça Petrol Ürünleri Pazarlama Taşıma Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın düzenlenmiş faturaları kayıtlarına dahil etmesi nedeniyle 2007 yılının Ocak ilâ Mart dönemleri için tekerrür hükümleri dikkate alınarak re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerininkaldırılması istemiyle açılan davanın reddi yolunda verilen vergi mahkemesi ısrar kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararının, katma değer vergisi ile verginin bir katına isabet eden vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Tekerrür" başlıklı 339'uncu maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kurala bağlanmıştır.

Söz konusu düzenlemenin Anayasaya aykırı olduğu ileri sürülerek yapılan itiraz sonucu Anayasa Mahkemesi, 20.5.2010 gün ve E:2009/51, K:2010/73 sayılı kararıyla; hukuka aykırı bir eylemin tekerrürü halinde verilecek cezanın artırılmasının daha önce verilen cezanın ıslah edici olmadığı ve failin suç işleme konusundaki ısrarının daha ağır bir cezayı gerektirdiği düşüncesinden doğduğu, bununla birlikte, faile tekerrür nedeniyle daha ağır bir ceza verilebilmesi, bir başka deyişle failin ıslah olmadığının ve suç işleme konusundaki ısrarının ortaya konulabilmesi için, hukuka aykırı bir eylemi failin birden çok kere gerçekleştirmiş olması tek başına yeterli olmayıp, tekerrüre esas alınan eylemi nedeniyle daha önce cezalandırılmış olmasına rağmen, bu tarihten sonra aynı eylemde tekrar bulunmuş olması gerektiği, belirli bir kesinlik içinde yasada hangi eyleme hangi hukuksal yaptırımın bağlandığının bireyler tarafından bilinmesi ve eylemlerin sonuçlarının öngörülebilmesi gerektiğinden, hukuka aykırı bir eylemde bulunduğu tarih itibarıyla hakkında daha önce verilen bir ceza bulunmayan kişinin daha sonraki bir tarihte almış olduğu ceza esas alınarak ve tekerrür hükümleri uygulanarak cezasının artırılmasının Hukuk Devleti ilkesine uygun bulunmadığı, suçu işlediği tarihte henüz mükerrer olarak kabulü mümkün olmayan kişiye tekerrür hükümlerinin uygulanmasının suç ve cezaların yasallığı ilkesine de aykırılık oluşturacağı, vergi ziyaı cezası ve usulsüzlük cezası kesilen kişilere, bu cezaların kesinleştiği tarihten itibaren belirli bir süre içinde tekrar vergi ziyaı cezası ya da tekrar usulsüzlük cezası kesilmesi durumunda cezalarda artırım uygulanacağını öngören kuralda ise tekerrür hükmüne esas alınacak sonraki eylemin her halde ilk eylem için verilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte gerçekleşmiş olması gerektiğinin tabii olduğu, bu nedenle anılan hükmün suç ve cezaların yasallığı ilkesine aykırı olduğundan söz edilemeyeceği gerekçelerine yer vererek aykırılık iddiasını reddetmiştir.

Anayasa Mahkemesinin anılan kararında yer alan gerekçeler ile 213 sayılı Kanunun 339'uncu maddesi birlikte değerlendirdiğinde, tekerrür hükümleri uygulanabilmesi için tekerrür uygulanarak ceza kesilmesi gereken sonraki eylemin, ilk eylem için kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonra gerçekleşmiş olması gerekmektedir.

Mahkeme kararında, 24.2.2009 tarihinde davacı şirkete tebliğ edilen ve uzlaşılarak kesinleşen vergi ziyaı cezası esas alınarak, tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilmiş ise de 2009 yılında kesinleşen söz konusu cezanın,213 sayılı Kanunun anılan 339'uncu maddesi uyarınca 2007 yılında gerçekleşen eylemler için tekerrüre dayanak alınması mümkün olmadığından, ısrar kararının, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasında hukuka uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle; İstanbul 4. Vergi Mahkemesinin 31.5.2017 gün ve E:2017/816, K:2017/1428 sayılı ısrar kararının bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasına karşı yapılan temyiz isteminin reddine, cezanın, tekerrürden kaynaklı kısmına ilişkin hüküm fıkrasına karşı yapılan temyiz isteminin kabulü ile kararın değinilen hüküm fıkrasının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, kararın tebliğ tarihini izleyen on beş (15) gün içinde Danıştay nezdinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 22.11.2017 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY

2575 sayılı Danıştay Kanununun 38'inci maddesinin 2'nci fıkrasında, Vergi Dava Daireleri Kurulunun, vergi mahkemelerinden verilen ısrar kararları ile vergi dava dairelerinden ilk derece mahkemesi olarak verilen kararları temyizen inceleyeceği hükme bağlanmıştır.

Dosyanın incelenmesinden, sahte faturaları yasal kayıtlarında muhasebeleştirmesi nedeniyle davacı adına tekerrür hükümleri dikkate alınarak re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davanınreddi yolundaki Mahkeme kararı, Dairece; söz konusu faturaların sahte olduğu hususunun somut olarak ortaya konulmadığı gerekçesiyle bozulmuş, kararda, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına ilişkin ayrıca bir değerlendirme yapılmamıştır.

Dairenin bozma kararı üzerine Mahkeme tarafından verilen kararın ısrar hükmü de faturaların sahte olduğuna ilişkin olup, tekerrür yönünden verilmiş bir ısrar hükmü bulunmadığından, ısrar niteliğinde olmayan tekerrüre ilişkin hüküm fıkrası temyizen incelenmek üzere dosyanın Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile kararın bozmaya ilişkin hüküm fıkrasına katılmıyorum.