2017/554 K. 2017/530 T. 8.11.2017

VDDK., E. 2017/554 K. 2017/530 T. 8.11.2017

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2017/554
Karar No.: 2017/530
Karar tarihi: 08.11.2017

İstemin_Özeti : Davacı adına, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketine ait 2006 yılının Şubat ilâ Nisan dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin gecikme faiziyle birlikte tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen 30.9.2011 tarih ve 28 ilâ 30 takip nolu ödeme emirlerinin iptali istemiyle dava açılmıştır.

İstanbul 8. Vergi Mahkemesi 28.3.2012 gün ve E:2011/2073, K:2012/1268 sayılı kararıyla; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanunun 35, 55 ve 58'inci madde hükümlerine yer verdikten sonra; davacının, borçlu şirketten 17.5.2006 tarihli hisse devir sözleşmesi ile ortaklık hisselerini devrederek ayrıldığı ve bu hususa ilişkin ortaklar kurulu kararının 24.5.2006 tarihinde tescil ve 29.5.2006 tarihinde Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, belgesiz emtia satışında bulunulması ve Aralık 2005 döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılması nedeniyle şirket adına 2006 yılının Şubat ilâ Nisan dönemleri için salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin tahsili amacıyla, şirket tüzel kişiliğinin sona ermesinden dolayı şirketten tahsil imkanı kalmadığından bahisle 6183 sayılı Kanunun 35'inci maddesi uyarınca davacı adına dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği, defter ve belgelerin ibraz edilmemesinden kaynaklanan cezalı katma değer vergilerinin ait olduğu vergilendirme dönemlerinde davacı, şirket ortağı bulunsa da şirket ortaklığından ayrıldığı tarihten sonra işlenen bu fiillerden dolayı kusuru bulunmadığından ödeme emirlerinin, 2005 yılına ait defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle Aralık 2005 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından ve 2006 yılına ait defter ve belgelerin ibraz edilmemesinden kaynaklanan kamu alacaklarına ilişkin kısmının iptali gerektiği, kamu alacağının, belgesiz emtia satışı nedeniyle Aralık 2005 döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılmasından kaynaklanan kısmından ise davacının sorumluluğunun bulunduğu, kayıt dışı hasılat nedeniyle 2006 yılı için şirket adına yapılan tarhiyata karşı açılan davanın Mahkemelerinin 28.7.2011 gün ve E:2009/1274, K:2011/3001 sayılı kararıyla süre yönünden reddedildiği, münfesih olması sebebiyle şirketten takibine olanak bulunmayan belgesiz satıştan kaynaklanan bu alacakların şirket ortağı olan davacıdan istenmesinde yasaya aykırılık bulunmadığı, borcun vadesinin rastladığı dönemde şirketle ilgisi bulunmasa dahi borca sebep olan fiilin, P.O.S. cihazıyla yapılan bir kısım satışlara belge düzenlemeyerek vergi kaybına sebep olmaktan kaynaklandığı ve bu fiilin davacının şirket ortaklığının ve dolayısıyla sermaye hissesi oranında sorumluluğunun devam ettiği 2006 yılı içerisinde işlendiği göz önünde bulundurulduğunda, vergi ziyaına sebebiyet vermede kusuru bulunan davacı adına ödeme emri düzenlenmesinde yasal isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle, dava konusu ödeme emirlerinin, 2005 yılına ait defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyle Aralık 2005 döneminden sonraki döneme devreden katma değer vergisinin azaltılmasından ve 2006 yılına ait defter ve belgelerin ibraz edilmemesinden kaynaklanan kısmını iptal etmiş, 2005 yılında belgesiz emtia satışında bulunulması nedeniyle Aralık 2005 döneminden devreden katma değer vergisinin azaltılmasından ve 2006 yılında belgesiz emtia satışında bulunulmasından kaynaklanan kısımlar yönünden davayı reddetmiştir.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 7.10.2015 gün ve E:2012/3475, K:2015/10300 sayılı kararıyla; davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların, kararın iptale ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediği, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 4369 sayılı Kanunla değişik 35'inci maddesinin birinci fıkrası, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10'uncu maddesi ile Türk Ticaret Kanununun 540'ıncı maddesinin birinci fıkrası hükümlerine yer verdikten sonra; bu düzenlemelerden, ödeme emri ile takip edilen kamu alacaklarından, hangi vergilendirme dönemine ilişkin olarak tahakkuk etmişse şirket hakkındaki kanuni takip yolları tüketilmek koşuluyla bunların ödenmemesinden de yine aynı dönemde ortak olan kişinin sadece ortak olduğu dönemlerle sınırlı olarak sorumlu olacağı sonucuna ulaşıldığı, 213 sayılı Kanunun 10'uncu maddesi ile 6183 sayılı Kanunun 35'inci maddesinin birlikte değerlendirilmesinden; limited şirketin vergi borcunun öncelikle şirketin mal varlığından tahsiline çalışılması, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız olduğunun tespit edilmesi halinde ise vergilendirme ile ilgili ödevleri yerine getirmekle sorumlu bulunmasına karşın, bu ödevleri yerine getirmeyen kanuni temsilcilerin takip edilmesi; kanuni temsilcinin varlığından da tahsil edilememesi halinde, ancak bu aşamada ortağın ilgili olduğu döneme göre takip edilmesinin mümkün olduğu, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketinin 8.4.2010 tarihi itibarıyla tasfiye sürecine girdiği ve 11.7.2011 tarihinde tasfiyesinin tamamlanmasının ardından ortak olan davacı adına 30.9.2011 tarihli ödeme emirlerinin düzenlendiği, aynı dönem için kanuni temsilci olan kişilere ise daha sonra 28.11.2011 tarihli ve 17.11.2011 tarihli ödeme emirlerinin düzenlendiği, kanuni temsilcilerin bu ödeme emirlerine karşı dava açtığı, kanuni temsilcilerden biri adına düzenlenen ödeme emirlerini iptal eden İstanbul 10. Vergi Mahkemesinin 13.3.2012 gün ve E:2011/2040, K:2012/434 sayılı kararına karşı yapılan temyiz isteminin, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 19.11.2013 gün ve E:2012/3906, K:2013/10346 sayılı kararıyla; 8.4.2010 tarihi itibarıyla tasfiye sürecine giren ve 11.7.2011 tarihinde tasfiyesi tamamlanan F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketinin 2006 yılına ilişkin vergi borcunun şirketten tahsiline yönelik herhangi bir işlem tesis edilmediği, şirketin tasfiyesinin tamamlanmasının ardından ise hukuki varlığı sona ermiş şirket hakkında herhangi bir işlem tesis edilmesinin mümkün olmadığı, bu nedenle davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde yasal isabet görülmediği gerekçesiyle reddedildiği, diğer kanuni temsilci adına düzenlenen ödeme emrine karşı açılan davayı reddeden İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin 7.5.2012 gün ve E:2011/1937, K:2012/1441 sayılı kararının ise Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 7.5.2015 gün ve E:2012/4769, K:2015/4360 sayılı kararıyla bozulduğu, bu durumda, vergi borçlusu şirketten tahsil olanağı kalmadığı saptanan kamu alacağının öncelikle kanuni temsilcinin mal varlığından aranılması, buna rağmen tahsil edilemediği taktirde hisseleri oranı ile sınırlı olmak üzere borcun ilgili olduğu dönemde şirket ortaklarının takibe alınması gerekirken, bu usule uyulmaksızın doğrudan ortak olan davacının takibe tabi tutulmasında ve düzenlenen ödeme emirlerinde yasal isabet görülmediği, kaldı ki İstanbul 10. Vergi Mahkemesinin anılan kararına karşı yapılan temyiz istemini gerekçeli olarak reddeden Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararında da belirtildiği üzere tasfiyesi tamamlanarak hukuki varlığı sona ermiş şirket hakkında herhangi bir işlem tesis edilemeyeceğinden, davacı adına da ödeme emri düzenlenmesine hukuki olanak bulunmadığı gerekçesiyle, davalı idarenin temyiz istemini reddetmiş, davacının temyiz istemini kabul ederek kararın redde ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; davalı idarenin karar düzeltme istemini reddetmiştir.

İstanbul 8. Vergi Mahkemesi 17.5.2017 gün ve E:2017/619, K:2017/1071 sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak; 6183 sayılı Kanun ile 213 sayılı Kanun hükümlerine göre limited şirket ortağı ile kanuni temsilcinin takibi arasında herhangi bir öncelik sıralamasının bulunmadığı gerekçesiyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

Davacı tarafından; Danıştay Dokuzuncu Dairesi kararında yer alan gerekçe uyarınca ısrar kararının bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti :Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi : K1

Düşüncesi : Ticaret sicilinden kaydının silinmesi nedeniyle asıl borçlu şirket adına tahakkuk ettirilemeyen vergi ve cezaların kesinleştiğinden söz edilemeyeceğinden ve söz konusu vergi ve cezaların tahsili amacıyla ortak adına ödeme emri düzenlenmesinde hukuka uyarlık bulunmadığından, ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Davacı adına, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketine ait belgesiz emtia satışından kaynaklanan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi borcunun gecikme faiziyle birlikte tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen ödeme emirleriyönünden davanın reddi yolunda verilen ısrar kararı, davacı tarafından temyiz edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 20'nci maddesinde, verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarda gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden idari muamele olarak; 22'nci maddesinde ise verginin tahakkuku, tarh ve tebliğ edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesi olarak tanımlanmıştır.Buna göre, mükellefler adına re'sen tarh edilen vergiler, ihbarnamenin tebliğ edildiği tarihten itibaren yasada öngörülen 30 günlük sürede dava açılmaması durumunda bu sürenin geçirilmesiyle birlikte tahakkuk ederek kesinleşecek; dava konusu yapılması halinde ise vergi mahkemesince davanın reddedilmesi durumunda verginin tahakkuku gerçekleşecektir. Karara karşı kanun yoluna gidilmemesi veya olağan kanun yollarının tüketilmesi durumunda tahakkuk eden vergi kesinleşecektir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10'uncu maddesinde, tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, kanuni temsilcilerin bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevlerini yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağıhükmüne yer verilmiştir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 4369 sayılı Kanunun 21'inci maddesiyle değişik 35'inci maddesi ise limited şirket ortaklarını, kesinleşerek amme alacağı niteliğini kazanan ve şirketten tahsil imkanı bulunmayan borçlardan dolayı, sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu tutmuş ve bu Kanun hükümleri gereğince takip edilecekleri düzenlemesine yer vermiştir.

Bu düzenlemelerin birlikte değerlendirilmesinden; limited şirketin ödenmeyen vergi borcunun kanuni temsilci veya ortaklardan tahsil edilebilmesi için borcun, şirket adına kesinleştirilmiş olması gerekmektir.

Dosyanın incelenmesinden, davacının ortağı olduğu F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına salınan ve ısrar edilen karara konu ödeme emri içeriğini oluşturan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin ihbarnamelerin 22.9.2008 tarihinde tebliği üzerine açılan dava İstanbul 8. Vergi Mahkemesinin 28.7.2011 gün ve E:2009/1274, K:2011/3001 sayılı kararıyla süre aşımı yönünden reddedilmiş ise de bu karardan önce, şirketin tasfiyesinin tamamlandığına ilişkin 1.7.2011 tarihli ortaklar kurulu kararının 11.7.2011 tarihinde tescil edildiği hususunun 15.7.2011 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği, davacı adına düzenlenenödeme emirlerinin ise 18.10.2011 tarihinde tebliğ edildiği anlaşılmıştır.

Şirket adına yapılan tarhiyatlara karşı açılan dava devam ederken, tasfiyesinin sonuçlandırıldığı hususu 15.7.2011 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilmek suretiyle şirket tüzel kişiliğinin sona ermesi nedeniyle söz konusu vergilerin tahakkuk ederek kesinleşmesi hukuken mümkün olmadığından ve kesinleşmemiş vergi ve cezaların tahsil aşamasına geldiğinden söz edilemeyeceğinden, davanın reddi yolunda verilen ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile İstanbul 8. Vergi Mahkemesinin, 17.5.2017 gün ve E:2017/619, K:2017/1071 sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, kararın tebliğ tarihini izleyen on beş (15) gün içinde Danıştay nezdinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 8.11.2017 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

Davacı adına, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketine ait 2006 yılının Şubat ilâ Nisan dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin gecikme faiziyle birlikte tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen 30.9.2011 tarih ve 28 ilâ 30 takip nolu ödeme emirlerininbelgesiz emtia satışından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi yolunda verilen ısrar kararı, davacı tarafından temyiz edilmiştir.

Bu düzenlemeye göre, vergi borcunun öncelikle şirket tüzel kişiliğinden tahsili yoluna gidilmesi gerekmekte olup, borcun şirketten tahsilinin mümkün olmaması halinde ise vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketin hissesine sahip olanşirket ortağı hissesi oranında takip edilebilecektir.

Olayda, davacının ortağı olduğu F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketi adına re'sen salınan vergi ve kesilen cezalara karşı açılan davanın İstanbul 8.Vergi Mahkemesinin 28.7.2011 gün ve E:2009/1274, K:2011/3001 sayılı kararıyla süre yönünden reddedilmiş olması dikkate alındığında, alacağın, sözü edilen vergi ve cezaları içeren ihbarnamelerin tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 günlük sürenin geçmesiyle birlikte, şirket tüzel kişiliğinin sona ermesinden önce tahakkuk ederek kesinleştiğinin kabulü gerekmektedir.

Bu durumda, şirket hakkında kesinleşen ve tüzel kişiliğinin sona ermesi nedeniyle şirketten tahsil olanağı kalmayan vergi ve cezaların ait olduğu dönemde ortak olan davacının bu borçlardan verginin ziyaına sebebiyet vermede kusuru bulunup bulunmadığına bakılmaksızın hissesi oranında sorumluluğunun bulunması nedeniyle davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle, davanın reddi yolunda verilen vergi mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.

XX - KARŞI OY

Davacı adına, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketine ait 2006 yılının Şubat ilâ Nisan dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin gecikme faiziyle birlikte tahsili amacıyla ortak sıfatıyla düzenlenen 30.9.2011 tarih ve 28 ilâ 30 takip nolu ödeme emirlerinin belgesiz emtia satışından kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddi yolunda verilen ısrar kararı, davacı tarafından temyiz edilmiştir.

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 4369 sayılı Kanunun 21'inci maddesiyle değişik 35'inci maddesinde, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları düzenlemesi yer almaktadır. Sözü edilen hükmün değerlendirilmesinden; limited şirketin ödenmeyen vergi borcunun şirket ortağından tahsil edilebilmesi için, alacağın şirket adına kesinleştirilmiş olması gerekmekte ise de şirketin tüzel kişiliğinin sona ermesi, başka bir deyişle, medeni hakları kullanma ve bu haklardan yararlanma ehliyetinin son bulması ve alacağın şirket adına tahakkuk ettirilmesinehukuken olanak bulunmaması halinde, kamu alacağının ödeme emri ile şirket ortağından tahsili yoluna gidilebileceği sonucuna ulaşılmaktadır.

Olayda, F1 İletişim Bilgisayar ve Elektronik Sanayi Ticaret Limited Şirketinin tasfiyesinin sonuçlandığı hususu 15.7.2011 tarihinde Türkiye Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edilmiş ve şirket tüzel kişiliği sona ermiş olduğundan, vergi borcunun anılan şirket adına tahakkuk ettirilmesine hukuken olanak bulunmaması nedeniyle, söz konusu vergi borcu ortak sıfatıyla davacıdan ödeme emri ile istenilebilecektir. Ancak tarhiyat, belgesiz emtia satışında bulunulmuş olması nedeniyle yapıldığından, kamu alacağının doğduğu tarihte şirket ortağı olan davacının bu faaliyette bağlantısının bulunup bulunmadığının araştırılması gerekmektedir.

Mahkeme tarafından açıklanan inceleme yapılmak suretiyle karar verilmek üzere kararın bozulması gerektiğioyu ile karara katılmıyorum.