2017/562 K. 2017/627 T. 13.12.2017

VDDK., E. 2017/562 K. 2017/627 T. 13.12.2017

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2017/562
Karar No.: 2017/627
Karar tarihi: 13.12.2017
 

İstemin_Özeti : Davacı adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek 2008 yılı Ocak ilâ Aralık dönemleri için tekerrür hükümleri dikkate alınarak re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2008 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 355'inci maddesinin 1'inci fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası davaya konu yapılmıştır.

İstanbul 11. Vergi Mahkemesi, 18.7.2014 gün ve E:2013/2236, 2014/1746 sayılı kararıyla; davacı şirketin mükellefiyeti re'sen terkin edildiğinden defter ve belge isteme yazısının şirket müdürü K1'in ikametgah adresinde oğlu K2'e tebliğ edildiği, indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin doğruluğu, alış belgelerinin gerçekliği ve kanuni defterlere işlenip işlenmediği, ancak kanuni defter ve belgeler üzerinden yapılacak incelemeyle tespit edilebilecek olup, kanuni defterler zayi belgesi bulunmaksızın incelemeye ibraz edilmediğinden, indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin reddedilmesinde ve bu fiil nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, vergi farkı davacının beyanlarından tespit edildiğinden ve 2008 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezası tekerrüre esas alınamayacağından, vergi ziyaı cezalarının, vergi aslının bir katını aşan kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile özel usulsüzlük cezası yönünden davayı reddetmiş; vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmını kaldırmıştır.

Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 7.4.2015 gün ve E:2014/13175, K:2015/2189 sayılı kararıyla; kararın, verginin bir katını aşan vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarına yönelik iddiaların, anılan hüküm fıkralarının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmediği, katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, indirim konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgeler üzerinde ayrıca gösterilmesi ve söz konusu belgelerin kanuni defterlere kaydedilmiş olması gerektiği, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununda re'sen araştırma ilkesinin benimsendiği, aynı Kanunun 31'inci maddesinin atıfta bulunduğu Hukuk Muhakemeleri Kanununun 266'ncı maddesinde, hakimin özel bilgi ve uzmanlık isteyen bir konuda bilirkişi incelemesi yaptırmaya yetkili olduğunun belirtildiği, olayda dava ve temyiz dilekçelerinde, bilgisayarda tutulan yasal defterlerinin çıktısı ile alış belgelerini mahkemenin istemesi halinde ibraz edilebileceği ileri sürüldüğünden, söz konusu belgelerin mahkemeye ibrazı halinde, durumdan davalı idarenin de haberdar edilmesi ve gerçekten alış yaptığı emtiaya ait alış faturaları olup olmadığının araştırılması ve gerçek alış faturaları gözönüne alınarak ödenecek verginin tespiti için gerekirse bu defter ve belgeler üzerinde bilirkişi incelemesi de yaptırılarak ulaşılacak sonuca göre bir karar verilmek üzere kararın bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; diğer hüküm fıkralarına yönelik temyiz istemleri ile davalı idarenin karar düzeltme istemini reddetmiştir.

İstanbul 11. Vergi Mahkemesi, 25.5.2017 gün ve E:2017/627, K:2017/1241 sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak; Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 29.3.2017 gün ve E:2017/96, K:2017/179 sayılı kararı ile Danıştay Dördüncü Dairesinin 27.10.2015 gün ve E:2012/5589, K:2015/4855sayılı kararının da bu yönde olduğu gerekçesiyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir.

Davacı tarafından; yasal süresi içinde tüm alış ve satış faturaları, gider belgeleri, bankalara ait hesap ekstreleri, muhtelif beyannameler ile ilgili dönemde çıkarıldığı açık olan bilgisayar kaydı dökümlerinin inceleme elemanına ibraz edildiği, %90 üzerindeki alışlarının Opet'ten olduğu, Danıştay kararlarında belirtildiği üzere, defter ve belge ibrazından kaçınma kastının bulunmadığı durumlarda, ödenmesi gereken verginin tespiti için her türlü incelemenin yapılması gerektiği ileri sürülerek ısrar kararının bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti :Savunma verilmemiştir.

Danıştay Tetkik Hakimi : K3

Düşüncesi : 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinin 1'inci fıkrasının (a) bendinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri; 34'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmak suretiyle, indirim hakkından yararlanılabilmesinin şekli şartlarına işaret edilmiştir. Sözü edilen düzenlemelere uygun düzenlenen belgeleri ve bu belgelerin kaydedildiği defterleri usulüne uygun olarak inceleme elemanına ibraz eden mükellefler bakımından, bu iki şartın gerçekleştiğinin kabulü ve indirimlerin reddini gerektirecek başkaca bir durumun varlığının inceleme elemanınınca tespit edilmesi gerektiği açıktır. Bu durumda yapılacak incelemenin yöntemi de bu amaca yönelik olacaktır. Özellikli olan durum ise olayda olduğu üzere bütün belgelerini ibraz etmesine rağmen yalnızca anılan döneme ilişkin defterlerini herhangi bir sebeple ibraz edemeyen mükellefler bakımından yapılacak uygulamanın ne olacağının belirlenmesidir. Olayda, ikinci şartın gerçekleşip gerçekleşmediği belirsizdir. İlgili döneme ilişkin tüm alış ve satış faturaları, gider belgeleri, banka hesap ekstreleri ile ilgili dönem beyanları inceleme elemanına ibraz edilmek suretiyle ilk şartın varlığı ispat edilmiştir. Bu durumda, biçimsel değerlendirme yapmak yerine, amaçsal yorumdan hareketle söz konusu belgelerin gerçekliği, bu belgelerde yer alan katma değer vergilerinin gerçekten yüklenilip yüklenilmediği ve indirime konu verginin Hazineye intikal edip etmediğini ortaya koyacak bir inceleme yapılması hakkaniyete ve katma değer vergisi indirimi mantığına daha uygun olacaktır. Kaldı ki, pek çok özelgede yapılacak incelemede ya da dönem matrahının takdiri sırasında tasdik ettirilmemiş defterlere kaydedilen belgelerin gerçek olduklarına kanaat getirilmesi ve bu verginin satıcı tarafından beyan edildiğinin tespit edilmiş olması kaydıyla bu belgelerdeki katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasının mümkün olduğu kabul edilmektedir.

Açıklanan nedenlerle, ibraz edilen belgeler üzerinde hiçbir inceleme yapılmaksızın, salt defterlerin ibraz edilmediğinden bahisle düzenlenen rapora istinaden yapılan dava konusu tarhiyatta hukuka uyarlık görülmediğinden davanın reddi yolundaki ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan İstanbul 11. Vergi Mahkemesinin, 25.5.2017 gün ve E:2017/627, K:2017/1241sayılı ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.

Bu nedenlerle, temyiz isteminin reddine, kararın tebliğ tarihini izleyen on beş (15) gün içinde Danıştay nezdinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 13.12.2017gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

Defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle re'sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin verilenısrar kararı temyiz edilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30'uncu maddesinde re'sen vergi tarhı tanımlanmış, maddenin 2'nci fıkrasının 3'üncü bendinde, bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin hepsi veya bir kısmının tutulmaması veya tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi re'sen takdir nedeni olarak sayılmıştır. Kanunun 139'uncu maddesinde vergi incelemelerinin esas itibarıyla incelemeye tabi olanın işyerinde yapılacağı; maddede sayılan hallerin varlığı durumunda incelemenin dairede yapılabileceği; dairede yapılması halinde ise incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve vesikalarını daireye getirmesinin kendinden yazılı olarak isteneceği, istenen defter veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenlerin bunları ibraz etmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

213 sayılı Kanunun 93 ilâ 109’uncu maddelerinde; tebliğ esasları, tebliğin muhatapları, posta ve ilan yoluyla tebliğler ile memur eliyle tebliğ ve tebliğ yerine geçen işlemler düzenlenmiş, tebligatın nerede, nasıl ve kimlere yapılacağı belirlenmiştir.

Kanunun 93’üncü maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği, şu kadar ki ilgilinin kabul etmesi şartiyle tebliğin daire veya komisyonda yapılmasının mümkün olduğu kurala bağlanmıştır.

“Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94’üncü maddenin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin, bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine; tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde idare edenlere veya temsilcilerine yapılacağı, tüzel kişilerin müteaddit müdür veya temsilcisi varsa tebliğin bunlardan birine yapılmasının yeterli olacağı, 2365 sayılı Kanunun 18’inci maddesiyle eklenen üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgah adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı düzenlemesine yer verilmiştir.

Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için, yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemi olup amaç, ilgilinin yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımaktır. Bu nedenle, 2365 sayılı Kanunla üçüncü fıkra eklenmeden önceki 94'üncü madde düzenlemesinde, sadece dava açabilecek kişiler, adına tebligat yapılacak kişiler kapsamında sayılmıştır. Değişiklik öncesi 94’üncü madde hükmü genel bir düzenleme gibi görünmekle beraber, muhatabın kendisine ya da onun adına dava açma konusunda yetkili ve görevli kimselere yer veren birinci fıkra hükmünün gerçek kişilere yönelik olduğu; ikinci fıkranın ise tüzel kişiler adına dava açabilecek dolayısıyla tebligat yapılabilecek kimseleri düzenlediği anlaşılmaktadır.

Kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde, tebliğin kimlere yapılacağı, 2365 sayılı Kanunla eklenen üçüncü fıkrada belirlenmiştir. Düzenleme; muhatabın bulunmaması halinde, ikametgah adresinde bulunanlara veya işyerinde bulunan memur ve müstahdemlere tebligat yapılacağı ancak, tebligat yapılacak kişinin on sekiz yaşından büyük görünmesi ve açık bir surette ehliyetsiz bulunmaması gerektiği şeklindedir.

Madde; aile fertlerine tebliğ yapılması halinde, tebliğ muhatabının haberdar olma ihtimalinin, ilanen tebligata göre daha fazla olacağı gerekçesine dayandırılmış, Bütçe Plan Komisyonunda maddeye “veya işyerinde memur ya da müstahdemlerinden birine yapılır.” ifadesi eklenmiş, böylece fıkra hem gerçek hem de tüzel kişiler için uygulanır duruma gelmiştir.

“İkamet adresinde yapılacak tebliğ” ifadesi, birinci fıkranın da işaret ettiği gerçek kişilere tebligat yapılamaması halini düzenlemektedir. Tüzel kişiler yönünden ise “işyerinde”, “tebliğ yapılacak kimsenin bulunmaması”, “memur veya müstahdem” kriterlerinin esas alınması gerekmekte olup, düzenlemeden; tüzel kişilerle ilgili tebliğin, tüzel kişilerin temsilcilerinin ikamet adreslerinde yapılabileceği gibi bir sonuç çıkarılması mümkün değildir.

Buna göre tüzel kişilerde asıl muhatap, yasal temsilcilerdir. Bu temsilciler mutad iş saatlerinde "işyerinde" bulunamadıkları veya tebligatı bizzat alamayacak durumda oldukları takdirde "orada hazır bulunan" "memur veya müstahdemlere" tebliğ yapılması, bu şekilde işyerinde tebligat mümkün olmaması halinde ilan yoluyla tebliğ yoluna gidilmesi gerekmektedir.

Davaya konu yapılan vergilendirmenin dayanağı olan defter ve belgelerin ibrazına ilişkin yazının ise şirketin bilinen adresinde bulunamaması üzerine ilan yoluyla tebliği gerekirken, yukarıda belirtilen şekli şartlara aykırı olarak şirket müdürünün idarece belirlenen ikametgah adresinde oğluna tebliğ edildiği görülmektedir.

Bu durumda söz konusu usulsüz tebligata dayanılarak defter ve belgelerin ibraz edilmediğinden bahisle re'sen takdir nedeninin varlığından söz edilemeyeceğinden, temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.

XX - KARŞI OY

Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.