2019/54 K. 2019/703 T. 23.10.2019
VDDK., E. 2019/54 K. 2019/703 T. 23.10.2019
T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2019/54
Karar No.: 2019/703
Karar tarihi: 23.10.2019
TEMYİZEDEN(DAVALI): Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı - ANKARA
(Çankaya Vergi Dairesi Müdürlüğü)
KARŞITARAF(DAVACI): F1 Vakfı
İktisadi İşletmesi
VEKİLİ: Av. K1
İSTEMİN KONUSU : Ankara 6. Vergi Mahkemesinin, 26/09/2018 tarih ve E:2018/959, K:2018/1210sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, F1 Vakfı üyelerine faiz karşılığında borç para verme faaliyetinin iktisadi işletme oluşturmadığı ihtirazi kaydıyla verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerine 2011 yılı için tahakkuk eden kurumlar vergisinin kaldırılması ve ödenen tutarın iadesine karar verilmesi ile davacı adına tesis edilen kurumlar vergisi ile katma değer vergisi mükellefiyetinin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
Ankara 6. Vergi Mahkemesinin 28/12/2012 tarih ve E:2012/880, K:2012/2043 sayılı kararı:
Davacı vakıf tarafından, vakıf senedinde vakfın amacı olarak düzenlenen üyelere borç verme sonucu elde edilen faiz gelirinin kurumlar vergisine tabi olup olmadığı konusunda 12/05/2011 tarihinde davalı idareden özelge talebinde bulunulmuştur. Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğünce 05/09/2011 tarihindeverilen cevabi yazıda, üyelere vakıf resmi senedinde belirtilen amaçlar doğrultusunda da olsa verilen borç para nedeniyle faiz adı altında bir bedel alınması, devamlı olarak yapılan ticari faaliyet kapsamında değerlendirileceğinden, bu faaliyet nedeniyle Vakıf bünyesinde oluşan iktisadi işletme hakkında faiz karşılığı borç para verilmeye başlandığı tarihten itibaren kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Bu özelge uyarınca, 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinin ihtirazi kayıtla verilmesi üzerine, 25/04/2012 tarihli tahakkuk fişi ile tahakkuk eden kurumlar vergisininiadesi ve vakıf adına tesis edilen kurumlar vergisi ile katma değer vergisi mükellefiyetinin kaldırılması istemiyle işbu davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Davacı F1 Vakfının Vakıf Senedinin "Vakfın Amacı" başlıklı 4.maddesi,
"Vakıf, sosyal yardımlaşma ve dayanışmayı gerçekleştirmek amacıyla:
a) Üyelerden emekli olanlara, çalışırken daimi malul olanlara veya çalışırken veya emekli iken ölenlerin menfaattarlarına, bu vakıfsenedinde yazılı hükümler gereğince yardımda bulunmak,
b) Vakıf imkânları ölçüsünde öncelikle üyelerin mesken ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla, üyelerine uygun şartlarda mesken kredisi açmak,
c) Üyelerin her türlü ihtiyaçlarını karşılamak için süper market açmak,
d) Üyelerin ve çocuklarının evlenme ve tahsili için uygun şartlarda kredi açmak ve burs vermek, sosyal amaçlı çeşitli etkinliklerde bulunmak,
e) Üyelerin ve çocuklarının istifadesini amaçlayan huzurevi, kreş, orta ve yüksek öğrenim erkek ve kız yurdu ve dershane açmak,
f) Dinlenme tesisleri ve misafirhaneler kurmak,
g) Üyelerin tabii afetlerden ileri gelen zararlarını karşılamak için kredi açmak,
h) Vakfın mevcutlarını nemalandırmak için, ziraat, sanayi ve ticaret sahalarında işletmeler kurmak ve bunları çalıştırmak,
ı) Hastane, klinik, laboratuar ve görüntüleme merkezi açmak,
i) Üyelerin sigortası ve sosyal güvenliğine yönelik faaliyetlerde bulunmak. " şeklinde düzenlenmiştir.
Senedin 'Borç Para Vermek' başlıklı 30. maddesi ise "Ödeme süresi 3 yılı geçmemek, vakfı zarara uğratmamak ve aylık veya üç aylık eşit taksitlerle tahsil edilmek kaydıyla, üyelere faizle borç para verilebilir. Borç para verilmesine ilişkin hususlar, Genel Kurul tarafından belirlenecek esaslar çerçevesinde Yönetim Kurulunun hazırlayacağı yönetmelikte gösterilir." şeklinde düzenlenmiştir.
Yukarıda belirtilen amaçlar doğrultusunda davacı Vakıf tarafından üyelerine borç para vermesi işleminin kazanç elde etme amacıyla gerçekleştirilmediği, bu işlemin vakfın amaçlarından biri olduğu ve vakıfça yapılan yardımların emeklilik yardımı, ölüm yardımı, idareden ve vakıftan ayrılıştaki ödemeler ile borç para vermek olarak düzenlendiği, üyelere verilen borç paraların üyelerin kendi paralarından oluştuğu, dolayısıyla ortada iktisadi nitelik taşıyan bir hususun olmadığı görüldüğünden, ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesi üzerine tahakkuk eden kurumlar vergisinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi dairesi yerine geçerek idari işlem niteliğinde bir yargı kararı verilemeyeceğinden, davacının kurumlar vergisi ve katma değer vergisi mükellefiyetinin kaldırılması yolundaki talebinin ise reddi gerekmektedir.
Mahkeme bu gerekçeyle tahakkuk eden kurumlar vergisini kaldırarak ödenen tutarın iadesine karar vermiş, kurumlar vergisi ile katma değer vergisi mükellefiyetinin kaldırılması istemi yönünden ise davayı reddetmiştir.
Davalı idarenintemyiz istemini inceleyenDanıştay Dördüncü Dairesinin, 17/10/2017 tarih ve E:2013/1559, K:2017/6889 sayılı kararı:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1. maddesinin 1. fıkrasının (ç) bendinde, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kurumlar vergisine tabi olduğu belirtilmiştir. Aynı Kanunun 2. maddesinin 5. fıkrasında, dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler, dernek veya vakıflara ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve bu maddenin birinci ve ikinci fıkraları dışında kalan ticarî, sınaî ve ziraî işletmeler ile benzer nitelikteki yabancı işletmelerin, dernek veya vakıfların iktisadî işletmeleri olduğu; 6. fıkrasında, iktisadî kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmelerin, kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadî niteliğini değiştirmeyeceği kurala bağlanmıştır.
Kâr amacı gütmeyen bu kuruluşların özel sektörün faaliyette bulunduğu konularda yürüttüğü çalışmalar haksız rekabete yol açabileceğinden, bu kuruluşlara yönelik vergi tedbirleri bir yandan gerçekten gerekli ve etkili olmalı, diğer yandan da haksız rekabeti önleyici mahiyette olmalıdır. İktisadi bir karakter taşımadıkları için kurumlar vergisi kapsamı dışında bırakılan dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, iktisadi kamu müesseselerinin vergileme şartları uyarınca kurumlar vergisine tabi olmaktadırlar. İktisadi kamu müesseselerinin dolayısıyla vakıfların iktisadi işletmelerinin vergi kapsamı dışında bırakılması halinde, kâr amaçlı işletmelere göre vergi miktarı kadar avantaj sağlanmış olur. Bu durumda rekabet eşitliği bozulur. Ayrıca ferdi teşebbüslerle özel hukuk kişilerine ait işletmelerin gelişmeleri önlenir. Bu sakıncayı gidermek ve rekabet eşitliğini korumak amacıyla vakıflara bağlı iktisadi işletmelerin vergilendirilmesi yoluna gidildiği Kurumlar Vergisi Kanunu tasarısının gerekçesinde açıklanmış bulunmaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu ve Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre ticari faaliyetin en önemli özelliği gelir sağlama amacına yönelik faaliyetin olması, faaliyetin ticari bir organizasyona dayalı bulunması ve devamlılık arz etmesidir. Gelir elde etmek ve devamlılık unsurları iktisadi işletmenin en önemli özelliğidir. İktisadi işletmeyi ticari işletmeden ayıran en önemli nitelik işletmenin ticari muhasebeyi gerektirecek genişlikte olmasıdır.
Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenmiş bulunan iktisadi işletme kavramının kıstaslarının ise Türk Ticaret Kanununda düzenlenmiş bulunan ticari işletmenin kapsadığı alandan daha geniş bir alanı kapsadığı anlaşılmaktadır. Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerin faaliyetleri, dernek veya vakıfların ana sözleşme veya tüzüklerinde belirtilen amaçlarına uygun olsun ya da olmasın kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine tahsis edilmiş sermayelerinin bulunmaması, iş yerlerinin olmaması vergi dışı kalmalarını icap ettirmemektedir. Diğer bir deyimle, yukarıda belirtilen koşulların varlığı nedeniyle vergiye tabi olmadıkları ileri sürülemez. Esasen vergilemeyi etkilemeyeceği belirtilen bu koşulların dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri için de geçerli sayılmasının nedeni kurumlar vergisi mükellefleri arasında rekabet eşitliğinin sağlanmasıdır. Kazanç amacı, tüzel kişilik, bağımsız muhasebe, sermaye tahsis ve iş yeri gibi olgular daha çok sermaye şirketlerine özgü kavram ve nitelikler olup bunlarla ilgili yasal düzenlemeler esas itibarıyla Türk Ticaret Kanununda yapılmıştır. İktisadi kamu müesseseleri ile dernek ve vakıfların kuruluş amaçları ve yapıları farklı bulunduğundan, bunların iktisadi işletmelerinin de yapısal yönde sermaye şirketlerinden farklı olacağı açıktır.
Olayda,davacı vakfın amaçları arasında üyelerine borç para verme faaliyeti sayılmakla birlikte bundan faiz geliri elde ettiği, bu faaliyetinin devamlı, organizasyonu gerektiren, vakfa bağlı ve ticari bir faaliyet olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda, yukarıda değinilen kanun hükümleri gereği vakfın kendisi tüzel kişilik itibarıyla kurumlar vergisi mükellefi olmamakla birlikte iktisadi işletme oluşturacak şekilde ticari faaliyette bulunduğundan ve kurumlar vergisi mükellefi olduğunun kabulü gerektiğinden, aksi yönde verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararın, tahakkuk eden kurumlar vergisinin kaldırılarak ödenen tutarın iadesi yolundaki hüküm fıkrasını bozmuş; davacının karar düzeltme istemini reddetmiştir.
Ankara 6.Vergi Mahkemesinin 26/09/2018 tarih ve E:2018/959, K:2018/1210 sayılı ısrar kararı:
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 03/05/2018 tarih ve E:2018/281, K:2018/310 sayılı kararında da uyuşmazlık aynı doğrultuda çözümlenmiştir.
Mahkeme ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ilk kararının bozulan hüküm fıkrasında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :Vakıf senedinde belirtilen amaçlar doğrultusunda da olsa üyelere verilen borç paralar nedeniyle faiz alınmasının devamlı olarak yapılan ticari faaliyet olarak değerlendirileceği, bu nedenle ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Vakfın kuruluşundan itibaren her yıl Vakıflar Genel Müdürlüğünün müfettişlerince denetim yapıldığı, bu denetimlerde vakfın üyelerine borç para vermesinin iktisadi işletme oluşturduğu konusunda herhangi bir eleştiri getirilmediği, vakfın amacı dışında gelir elde etmek amacıyla ticari faaliyette bulunulması halinde iktisadi işletmenin oluşacağı ileri sürülerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ K2'İN DÜŞÜNCESİ :Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2- Ankara 6. Vergi Mahkemesinin, 26/09/2018 tarih ve E:2018/959, K:2018/1210 sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
2577 sayılı Kanunun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 23/10/2019tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.