2022/1060 K. 2023/147 T. 8.3.2023
VDDK., E. 2022/1060 K. 2023/147 T. 8.3.2023
T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2022/1060
Karar No.: 2023/147
Karar tarihi: 08.03.2023
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/1060
Karar No : 2023/147
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : …Sanayi Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU :... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2008 yılından 2011 yılına devreden geçmiş yıllara ait zararın azaltılmasının gerektiği yolunda tespitleri içeren … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'na istinaden ihtirazi kayıtla verilen 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi (düzeltme) beyannamesi üzerine tahakkuk eden ve aslı aranmayan geçici vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile tahakkuk eden verginin %50'si oranında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Uyuşmazlığın çözümü için, davacı şirketin 2011 yılına devreden zararının 1.667.787,10 TL'ye azaltılmasına ilişkin işlemin, 9.666,00 TL matrah farkından kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, diğer matrah farkından kaynaklanan kısmında ise hukuka uygunluk bulunmadığı yolunda verilen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının sonucunun dikkate alınması gerekmektedir.
Anılan kararda davacının 2010 yılından gelecek yıllara devreden zararının 10.642.684,58 TL olduğunun belirlendiği, 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi beyannamesinde beyan edilen kârın ise 6.899.384,78 TL olduğu dolayısıyla geçmiş yıldan devreden zararın beyan edilen kârdan yüksek olduğu anlaşıldığından herhangi bir verginin tahakkuk etmesinin söz konusu olamayacağı, bu nedenle tahakkuk eden verginin üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile verginin %50 oranında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuki isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle ihtirazi kayıtla verilen 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi beyannamesi üzerine tahakkuk eden ve aslı aranmayan geçici vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile tahakkuk eden verginin %50'si oranında kesilen vergi ziyaı cezasını kaldırmıştır.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 25/06/2018 tarih ve E:2016/4622, K:2018/3522 sayılı kararı:
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı şirket tarafından, beyanname verme süresi geçirildikten sonra verilen geçici vergi düzeltme beyannamesine konulan ihtirazi kaydın, tahakkuk eden vergiye dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabulüne olanak bulunmadığından, yazılı gerekçeyle, tahakkuk eden vergi ve hesaplanan gecikme faizinin kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Davacı tarafından, geçici vergi beyannamesinin yasal süresinden sonra verildiğinin tartışmasız olduğu olayda, davanın, vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı hakkında mahkemece 213 sayılı Kanun kapsamında yeniden bir değerlendirme yapılarak karar verileceği tabiidir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
Davacının karar düzeltme istemini kabul ederek önceki kararını kaldırdıktan sonra temyiz istemini yeniden inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 30/09/2020 tarih ve E:2019/5062, K:2020/3435 sayılı kararı:
Mükelleflerce, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri esas alınarak yapılan tahakkuk, hesaplanan gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan bireysel başvuru üzerine, Anayasa Mahkemesinin 27/02/2019 tarih ve Başvuru No:2015/15100 sayılı kararıyla Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmiştir.
Temyize konu kararda dayanak alınan ... Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:…, K:… sayılı karar, Danıştay Üçüncü Dairesinin 25/06/2018 tarih ve E:2016/4623, K:2018/3519 sayılı kararıyla iptali istenilen işlemin kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem niteliğinde olmadığı, uyarı ve bilgi verme niteliği taşıdığı, idari davaya konu edilmesine olanak bulunmadığı, bu nedenle davanın incelenmeksizin reddi gerekirken esası incelenmek suretiyle davayı sonuçlandıran mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle bozulmuştur. Danıştay Üçüncü Dairesince verilen karara davacı tarafından yöneltilen karar düzeltme istemi de reddedilmiştir.
Buna göre, davacı tarafından, yasal süresinden sonra ihtirazi kayıtla verilen geçici vergi düzeltme beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen vergi, gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davada, idari işlemlerin hukuka uygunluğunu denetlemekle görevli idari yargı yerleri tarafından yapılacak yargısal denetimde, davacının beyannameye ihtirazi kayıt koyma nedenleri ile vergi dairesinin ihtirazi kaydın konusunu oluşturan nedeni kabul etmeme sebepleri incelenerek dava konusu tahakkuk, gecikme faizi ve vergi ziyaı cezasının hukuka uygun olup olmadığına karar verilmesi gerektiğinden, Vergi Mahkemesi kararının belirtilen esaslara göre yeniden inceleme yapılmak üzere bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle davacının karar düzeltme istemini kabul ederek önceki kararını kaldırdıktan sonra Vergi Mahkemesi kararını bozmuştur.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Uyuşmazlığın çözümünde, ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının sonucunun dikkate alınması gerekmektedir.
Mahkeme, ilk kararında yer alan gerekçelere ek bu gerekçeyle ısrar kararı vermiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Davacı adına, yatırım maliyetine eklenmek suretiyle izlenmesi gereken bazı iktisadi kıymet ve gayrimaddi haklara ilişkin ayrılan amortismanların ve iktisadi kıymetlerin alımına ilişkin kullanılan banka kredileri nedeniyle katlanılan finansman giderlerinin bir kısmının gider olarak dikkate alınamayacağı yolundaki tespitler üzerine yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2008 ve 2010 yıllarından 2011 yılına devreden geçmiş yıllara ait zararının azaltılması gerektiği sonucuna varılan … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda yer alan tespitlerin hukuka aykırı olduğu belirtilerek davalının temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı adına düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda, 2010 yılına ait hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2010 yılına ait cari yıl zararının (7.184.406,44 TL) bulunmadığı; 2008 yılından 2010 yılına devreden 3.467.944,14 TL tutarındaki geçmiş yıl zararının ise azaltılarak 1.667.787,10 TL olarak dikkate alınması ve 2011 yılına devreden geçmiş yıla ait zararın 1.667.787,10 TL olarak kabul edilmesi gerektiği tespit edilmiştir.
İşbu dosya ile ... Vergi Mahkemesinin E:…/…, …, … sayılı dosyalarına bir takım bilgi ve belgeler sunulmuştur. Bu belgelere göre:
i. Davacı, 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesini vergi inceleme raporunun düzenlendiği tarihten önce 27/04/2012 tarihinde vermiştir.
ii. 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi ihtirazi kayıtla verilmemiştir.
iii. 27/04/2012 tarihinde verilen 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinde, cari yıl zararı 12.812.305,51 TL hesaplanmıştır. 19/04/2013 tarihinde ihtirazi kayıtla verilen 2012 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesi ise vergi inceleme raporunda yer alan tespitler nedeniyle 2010 yılından devreden geçmiş yıl zararı 1.667.787,10 TL olarak beyan edilmek; 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan 12.812.305,51 TL tutarındaki zararı ise 3.270.729,82 TL tutarına azaltılmak suretiyle verilmiştir.
iv. Anılan rapor düzenlendikten sonra davalı idarenin … tarih ve … sayılı yazısı davacıya tebliğ edilmiştir. İlgili yazıda, anılan raporda yer alan tespitler ışığında 2008 yılından 2011 yılına devreden zararın 1.667.787,10 TL olduğu ve 2011 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinde gerekli düzeltmelerin yapılması gerektiği belirtilmiştir.
v. Davacı, … tarih ve … sayılı işlemin iptali istemiyle dava açmıştır. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, dava konusu işlemin, 9.666,00 TL tutarında ayrılan amortismandan kaynaklanan kısmı yönünden dava reddedilmiş, diğer matrah kalemlerinden kaynaklanan kısmı ise iptal edilmiştir.
vi. ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının dava konusu işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasına karşı davalı idare tarafından temyiz kanun yoluna başvurulmuş, davanın reddine dair hüküm fıkrasına karşı davacı tarafından temyiz kanun yoluna başvurulmamıştır.
vii. Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesince, dava konusu edilen işlemin kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem niteliğinde olmayıp uyarı ve bilgi verme niteliği taşıdığından, idari davaya konu edilmesine olanak bulunmadığı, bu nedenle davanın incelenmeksizin reddedilmesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrası bozulmuştur. Ayrıca Daire davacının karar düzeltme istemini de reddetmiştir.
viii. Bozma kararı üzerine …. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, ilk kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar edilmiş ve anılan karar taraflarca temyiz edilmemiştir. Sonuç itibarıyla anılan karar kesinleşmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. maddesinde, ikmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatlarda, dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere kendi vergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar geçen süreler için 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a göre tespit edilen gecikme zammı oranında gecikme faizi uygulanacağı, gecikme faizinin de aynı süre içinde ödeneceği, gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirlerinin nazara alınmayacağı hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Kanun'un 341. maddesinin birinci fıkrasında, vergi ziyaı, vergilendirme ile ilgili ödevlerin zamanında yerine getirilmemesi veya eksik yerine getirilmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi şeklinde tanımlanmıştır. Kanun'un 344. maddesinin birinci fıkrasında, Kanun'un 341. maddesinde yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği; üçüncü fıkrasında ise vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için 344. madde uyarınca kesilecek cezanın yüzde elli oranında uygulanacağı kurala bağlamıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarların ayrı ayrı gösterilmek şartıyla zararların indirim konusu yapılacağı belirtilmiş; fıkranın (a) işaretli bendinde de beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacı, yasal süresi içerisinde verdiği 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi beyannamesinde beyan ettiği ticari bilanço kârı ve mali kârını, ihtirazi kayıtla verdiği 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi beyannamesinde değiştirmemiştir. Dolayısıyla dava konusu tahakkuku etkileyen husus, 2008 yılından 2010 yılına devreden geçmiş yıl zararı ile 2010 yılında ortaya çıkan 2011 yılına devreden cari yıl zararının azaltılmasından ibarettir. Diğer bir deyişle, 27/04/2012 tarihinde verilen 2011 yılına ait kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan cari yıl zararının, 2012 yılına ait ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi beyannamesiyle azaltılmasının dava konusu tahakkuka herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.
Olayda, 2010 yılına ait hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca 2010 yılına ait cari yıl zararın (7.184.406,44 TL) bulunmadığı; 2008 yılından 2010 yılına devreden 3.467.944,14 TL tutarındaki geçmiş yıl zararının ise azaltılarak 1.667.787,10 TL olarak dikkate alınması gerektiği sonucuna varılmış, anılan tespitler ışığında davacı adına 16/10/2012 tarih ve 23478 sayılı işlem tesis edilmiştir.
Davacı tarafından 16/10/2012 tarih ve 23478 sayılı işleme karşı açılan davada verilen kararın temyize konu edilen hüküm fıkrası Danıştay Üçüncü Dairesince bozulmuş, bozma kararı üzerine verilen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı taraflarca temyiz edilmeksizin kesinleşmiştir. Dolayısıyla anılan mahkeme kararının doğurduğu hukuki durumun uyuşmazlığın çözümünde dikkate alınması gerekmektedir.
Kesinleşen mahkeme kararının doğurduğu hukuki durum uyarınca mahsup edilebilecek geçmiş yıl zararlarının (10.642.684,58 TL), davacının beyan ettiği mali kârdan fazla olduğu dikkate alındığında, tahakkuka dayanak herhangi bir matrahın varlığından, ziyaa uğratılan vergiden ve gecikme faizinin hesaplanması için aranan vadesinden sonra tahakkuk eden bir vergiden söz edilmesine imkan bulunmamaktadır.
Yukarıda yer verilen değerlendirmeler ışığında 2011 yılının Temmuz-Eylül dönemine ait geçici vergi beyannamesi üzerine tahakkuk eden ve aslı aranmayan geçici vergi üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile tahakkuk eden verginin %50'si oranında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması yolunda verilen ısrar kararının sonucu itibarıyla hukuka uygun olduğu sonucuna varılmıştır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
Davalının, ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/03/2023 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.