Aktif nitelikli geçici hesabın enflasyon düzeltmesine tabi olup olmadığ hk.
Aktif nitelikli geçici hesabın enflasyon düzeltmesine tabi
olup olmadığ hk.
Sayı:
E-64597866-105-11574
Tarih:
03/06/2024
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : E-64597866-105-11574
Konu : Aktif nitelikli geçici hesabın enflasyon
düzeltmesine tabi olup olmadığı.
03.06.2024
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; likit petrol gazının (LPG) tüplere
doldurularak abonelere teslimi, taşınması, muhtelif gaz tüpleri, LPG tüpü, tank, dedantör, LPG soba
üretimi ve pazarlama faaliyetleriyle iştigal eden şirketinizin 2 yıldan uzun süreyle bilânçosunda yer
alan iştirak hisselerini mevcut bir şirkete 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci
maddeleri kapsamında kısmi bölünme ile devrettiği, kısmi bölünmede devredilen iştirak hisselerine
karşılık edinilen devralan şirket hisselerinin şirketinize kalmayıp doğrudan ortaklarınıza verildiği,
her ne kadar bölünmeye konu olan varlıklar kayıtlı değerleri üzerinden devralan şirkete intikal
ettirilse de halka açık şirketinizin Sermaye Piyasası Kanunu ve düzenlemeleri gereği beher hisse
fiyatının değişmemesi için azaltılacak sermaye tutarının şirketinizin ve bölünmeye konu iştirak
hisselerinin gerçek değeri dikkate alınarak belirlendiği, bölünmeye konu iştirak hisselerinin
aktifteki değeri ile azaltılan sermaye arasındaki farkın, bilançonun aktif ve pasifini eşitlemek için
gerçek bir aktif varlığı temsil etmeyen, geçici nitelikteki denkleştirme hesabına kaydedildiği,
şirketinizin bilançosunda yer alan söz konusu denkleştirme hesabının 213 sayılı Vergi Usul
Kanununun geçici 33 üncü maddesi ve mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası uyarınca enflasyon
düzeltmesine tabi tutulup tutulmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği
anlaşılmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin;- Üçüncü fıkrasının (b) bendinde, "Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya
sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin
bilânçosunda yer alan ve en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları
üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak
mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun
uygulanmasında kısmî bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde,
işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin
tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan
şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir.
İştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin
ortaklarına verilmesi halinde, devredilen iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.",
- Dördüncü fıkrasında. "Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici
hesaplar ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte devrolunur."
hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 20 nci maddesinin üçüncü fıkrasında ise bu Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü
fıkrasının (b) ve (c) bentlerinde belirtilen işlemlerden doğan kârların hesaplanmayacağı ve
vergilendirilmeyeceği ile 19 uncu maddenin üçüncü fıkrasının (b) bendine göre gerçekleştirilen
kısmi bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek
vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların, devraldıkları varlıkların
emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.
Konu ile ilgili olarak 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin;- "19.2.2.3. İştirak hisselerinin ortaklara verilmesi" başlıklı bölümünde, "Kısmi bölünmede
devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi
doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin Kurumlar Vergisi
Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendine göre devrinde, devralan şirketin
hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak
hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur.
..., devredilen kıymetlere karşılık edinilen devralan şirket hisselerinin ortaklara verilmesi halinde,
bölünen şirkette sermaye azaltımına gidileceği tabiidir...",- "19.3.1. Alınan hisse senetlerinin durumu" başlıklı bölümünde, "Devir veya bölünme işlemine konu
olan varlıkların kayıtlı değerleri üzerinden diğer şirketlere intikal ettirilmesi, devrolan veya bölünen
şirketin ortaklarına ya da bölünen şirkete varlıkların kayıtlı değeri kadar hisse verilmesini
gerektirmemektedir. Bölünen ve devralan şirketlerin karşılıklı olarak devre konu varlıkların
değerlerini belirlemek suretiyle devrolan veya bölünen şirketin ortaklarının haklarını koruyacak bir
değişim oranı tespit etmeleri gerekmektedir. Değişim oranının bölünen ve devralan şirketlerin
hisselerinin gerçek değeri üzerinden belirlenebilmesi mümkündür.
Ancak, yapılan işlemin Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yapılan devir veya bölünme işlemi
sayılabilmesi için devir veya bölünmeye konu edilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin,
varlıklarını devreden şirketin ortaklarına, devreden veya bölünen şirketteki hisselerine isabet eden
servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerekecektir..."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (2)
numaralı bendinde, "2. Bu maddenin uygulanmasında;
a) Parasal olmayan kıymetler; parasal kıymetler dışındaki kıymetleri,
b) Parasal kıymetler; Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı
kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetleri (Yabancı
paralar da parasal kıymet olarak dikkate alınır.),
c) Enflasyon düzeltmesi; parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak
tutarlarının düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle, malî tablonun ait olduğu tarihteki satın alma
gücü cinsinden hesaplanmasını,
...
j) Taşıma; malî tablolardaki parasal ve parasal olmayan tutarların, taşıma katsayısı kullanılarak ilgili
dönemin sonundaki yeni değerlerinin hesaplanması işlemini,
...
İfade eder." hükümlerine yer verilmiştir.
Ayrıca, 555 sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin,- "Bilançoda düzeltme işlemine tabi tutulacak kıymetler" başlıklı 9 uncu maddesinde, "(1) Satın
alma gücü ile ulusal para değerindeki değişmeler arasındaki ilişki göz önünde bulundurulduğunda,
mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba ayrılır:
a) Parasal Kıymetler: Ulusal para değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kalan,
ancak satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler.
b) Parasal Olmayan Kıymetler: Parasal kıymetler dışında kalan kıymetler, diğer bir ifade ile ulusal
para değerindeki değişmelere rağmen satın alma güçleri değişmeyen kıymetler.
...
Parasal kıymetler (parasal varlıklar ve parasal kaynaklar) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmaz.
Zira bilançoda görünen parasal kıymete ait değer, bilanço tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma
gücünü de göstermektedir. Ancak bilançoda görünen parasal olmayan kıymetlere (parasal olmayan
varlıklar ve parasal olmayan kaynaklar) ait değerler, bilanço tarihi itibarıyla bu kıymetlerin satın
alma gücünü gösteren değerler olmadığından, bilançonun enflasyonun etkilerinden arındırılmasını
teminen parasal olmayan kıymetler enflasyon düzeltmesine tabi tutulur.
(2) Nevi itibarıyla iktisadi işletmelere dâhil bulunan kıymetlerden parasal ve parasal olmayan
kıymetler bu Tebliğ eki listelerde (EK 1 ve EK 2) yer almaktadır. Söz konusu listelerde öz sermaye
kalemlerine yer verilmemekle birlikte, aksine bir hüküm olmaması ve Tebliğde bir belirleme
yapılmamış olması şartıyla, bu Tebliğ uygulamasında öz sermaye kalemleri "parasal olmayan
kıymet" olarak addolunur.",- "Birleşme primi (Ortaklık ilişkisi içinde olunan kurumların vergisiz olarak devralınması neticesinde
oluşan müspet veya menfi farklar)" başlıklı 25 inci maddesinde "1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi
Kanunu Genel Tebliğinin "19.1. Devir" başlıklı bölümünde, bir kurumun kendisinde iştiraki bulunan
veya iştirak ettiği başka bir kurumu kül halinde devralması nedeniyle kurum bünyesinde yapacağı
sermaye artışının söz konusu iştirak paylarına isabet eden tutardan daha az gerçekleşmesinin,
Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen şartların ihlali
anlamına gelmeyeceği; iştirakler hesabında yer alan değerin, iştirak hisselerinin itibari değerine
eşit olmaması halinde aradaki müspet veya menfi farkın kurumun vergiye tabi kazancının tespiti ile
ilgilendirilmeksizin geçici hesaplarda izlenebileceği ve bu geçici hesapların vergiye tabi kurum
kazancının tespiti ile ilişkilendirilmeksizin kurum kayıtlarında sona erdirilmesinin de mümkün
olacağı belirtilmiştir.
Bu çerçevede, vergi kanunlarına göre bir aktif veya pasif kalem olmayan birleşme primi; aktif ve
pasifi dengeleyici, geçici bir hesap olup, hangi hesapta izlenirse izlensin bu niteliği
değişmeyecektir. Bu nedenle Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin birinci fıkrası
kapsamında yapılan devir işlemleri sonucu ortaya çıkan birleşme priminin enflasyon düzeltmesinde
dikkate alınmaması gerekmektedir."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre; iki (2) yıldan uzun süreyle şirketiniz bilânçosunda yer alan iştirak hisselerinin Kurumlar
Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi kapsamında kısmi bölünme ile devredilmesi üzerine devralan
şirket hisselerinin şirketinizin ortaklarına verilmesi ile sermaye azaltımı yapılması dolayısıyla
bilançonun aktif ve pasifini denkleştirmek için geçici nitelikteki kullanılan hesabın enflasyon
düzeltmesinde dikkate alınmaması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.