Aktifte kayıtlı bulunan taşınmazın leasing şirketine satılıp geri kiralanmasından sonra sözleşme sonunda 3.kişilere tekrar satışında gayrimenkulün edi
Aktifte kayıtlı bulunan taşınmazın leasing şirketine satılıp
geri kiralanmasından sonra sözleşme sonunda 3.kişilere
tekrar satışında gayrimenkulün edinim tarihi olarak hangi
tarihin dikkate alınacağı
Sayı:
B.07.1.GİB.4.99.16.02-125[5-1 (e)-2014]-3507
Tarih:
24/02/2016
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı :64597866-125[5-1 (e)-2015]-3507 24/02/2016
Konu :Aktifte kayıtlı bulunan taşınmazın
leasing şirketine satılıp geri
kiralanmasından sonra sözleşme
sonunda 3.kişilere tekrar satışında
gayrimenkulün edinim tarihi olarak
hangi tarihin dikkate alınacağı
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve dilekçelerinizde, iki yıldan daha uzun süredir
aktifinizde bulundurduğunuz binanın sat-kirala-geri al yöntemiyle finansal kiralama şirketine
satılacağı belirtilerek sözleşme süresi sonunda geri alınacak binanın şirketinizce üçüncü bir kişiye
satılması durumunda kurumlar vergisi ve katma değer vergisi istisnalarından faydalanması için
taşınmazın edinim tarihi olarak hangi tarihin dikkate alınması gerektiği konusunda Başkanlığımız
görüşü talep edilmektedir.
KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde;
kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazancın
% 75'lik kısmı, anılan hükümdeki koşullara uyulmak şartıyla, kurumlar vergisinden istisna
edilmiştir. Anılan bendin birinci paragrafında yer alan parantez içi hüküm, 6495 sayılı Kanunun 42
nci maddesi ile 02.08.2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere değiştirilmiş ve sat-kirala-geri al
yöntemiyle yapılacak finansal kiralamalarda doğacak kazancın belirli şartlarla vergiden müstesna
tutulması sağlanmıştır.
Anılan Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinin 6495 sayılı Kanunun 42 nci
maddesiyle değiştirilen parantez içi hükmünde;
"(Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama
şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman
Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla,finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın
devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu
taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu
taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine
getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından
üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki
varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda
ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde
vergilendirme yapılır)." düzenlemeleri yer almaktadır.
Konuya ilişkin ayrıntılı açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinin;
"5.6.2.2.1. Taşınmazlar" başlıklı bölümünde;
"....
Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın, bu istisna uygulamasına konu
olabilmesi için taşınmazın Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesi gereğince kurum adına tapuya
tescil edilmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuya tescili yapılmamış bir
binanın satışından doğan kazanca bu istisna uygulanmayacaktır.
Fiiliyatta cins tashihinin kurum adına tapuya tescilinin yapılmasında çeşitli nedenlerle
gecikmeler olabilmektedir. Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletme aktifinde iki yıl süreyle bulunup
bulunmadığının, tespitinde, işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarak fiilen kullanıldığının,
yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsik edilebilmesi
mümkün olabilecektir.
Örneğin; organize sanayi bölgeleri tarafından verilen tahsis belgesine istinaden veya çeşitli
nedenlerle iki yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan ancak, tapuda kurum adına henüz tescil
edilmemiş bir taşınmazın tahsis belgesine dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiyle satılması
durumunda bir taşınmaz satışından bahsedilemeyeceğinden istisna uygulanmayacak, ancak, iki tam
yıl kullanıldığı yukarıda yer alan açıklamalar çerçevesinde tevsik edilen taşınmazın tapuda kurum
adına tescil edildikten sonra satılması halinde, satıştan elde edilen kazançlar bu istisna kapsamında
değerlendirilecektir.
...."
"5.6.2.3.1. İki tam yıl süre ile aktifte bulundurulma" başlıklı bölümünde;
"İstisna uygulamasına konu olacak taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa
senetleri ve rüçhan haklarının en az iki tam yıl (730 gün ) süreyle kurumun aktifinde yer alması,
diğer bir ifadeyle kurumun bu değerlere iki tam yıl süreyle bilfiil sahip olması gerekmektedir.
...."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Ayrıca, 6361 sayılı Finansal Kiralama Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununun 18 inci
maddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü
bir kişiden veya bizzat kiracıdan satın aldığı veya başka surette temin ettiği veya daha önce
mülkiyetine geçirmiş bulunduğu bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere kira bedeli
karşılığında, kiracıya bırakmasını öngören sözleşme olduğu, 23 üncü maddesinde, finansal kiralama
konusu malın mülkiyetinin kiralayana ait olduğu ancak taraflar sözleşmede, sözleşme süresi
sonunda kiracının, malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilecekleri hüküm
altına alınmıştır.
Bunun yanında, Türk Medeni Kanununun "B. Taşınmaz mülkiyetinin kazanılması" alt
başlığının altında yer alan "I. Tescil" başlıklı 705 inci maddesinde, taşınmaz mülkiyetinin
kazanılmasının tescille olduğ; miras, mahkeme kararı, cebrî icra, işgal, kamulaştırma hâlleri ile
kanunda öngörülen diğer hâllerde, mülkiyetin tescilden önce kazanılacağı ancak, bu hâllerde
malikin tasarruf işlemleri yapabilmesinin, mülkiyetin tapu kütüğüne tescil edilmiş olmasına bağlı
olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin aktifinde kayıtlı binanın sat-kirala-geri al
yöntemiyle finansal kiralama şirketine devredilmesi ve daha sonra kira süresinin sonunda tekrar
şirketinizce devralınması halinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının
(e) bendi uygulaması açısından iki yıllık sürenin hesabında, söz konusu binanın kira süresinin
sonunda şirketiniz adına tapuda tekrar tescil edildiği tarih esas alınacaktır.
KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
3065 sayılı KDV Kanununun;
- 1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
yapılan teslim ve hizmetler ile her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV ye tabi olduğu,
-17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin
mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle
gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık
taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve
teslimlerinin vergiden istisna olduğu,
İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde
bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin ise istisna kapsamında yer almadığı,
İstisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı
döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin, teslimin yapıldığı hesap
dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacağı,
- 02.08.2013 tarihinde yürürlüğe giren 17/4-y maddesinde, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı
Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama
şirketlerince bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve
kiralamaya konu taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması
koşulu ile kiralanmaya konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve
devrinin KDV den istisna olduğu,
hüküm altına alınmıştır.
Konuyla ilgili olarak 01.05.2014 tarihinde yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel
Uygulama Tebliğinin II.F/4.16., 4.16.1., 4.21. bölümlerinde;
"4.16. İki Tam Yıl Süreyle Sahip Olunan İştirak Hisseleri ve Taşınmazların Satışı
3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi uyarınca, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il
özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların
satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin
borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dâhil)
bankalara devir ve teslimleri KDV'den müstesna olup, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini
yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimleri
ise istisna kapsamı dışındadır.
Diğer taraftan madde hükmüne göre, istisna kapsamında teslim edilen kıymetlerin
iktisabında yüklenilen ve teslimin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma
değer vergisi, teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının
tespitinde gider olarak dikkate alınır.
3065 sayılı Kanunun (17/4-r) maddesi uyarınca yapılan teslimlerle ilgili alış ve giderlere ait
KDV'nin indiriminde ise aşağıdaki şekilde hareket edilir:
- İşlemin yapıldığı tarihe kadar indirim yoluyla telafi edilen kısım için herhangi bir düzeltme
yapılması gerekmez.
- Satış tarihine kadar indirilemeyen kısım ise indirilecek KDV hesaplarından çıkarılarak
"İlave Edilecek KDV" olarak beyan edilir ve teslimin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya
kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet olarak dikkate alınır.
4.16.1. Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması
Satışa konu edilecek taşınmazlar (arsa, arazi, bina) ile iştirak hisselerinin satışında istisna
uygulanabilmesi için kurumların aktiflerinde, belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde asgari
2 tam yıl (730 gün) kayıtlı bulunmuş olması gerekmektedir.
İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının
yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların
tesliminde istisna hükmü uygulanmaz.
İstisna, satış yoluyla gerçekleştirilen devir ve teslimlerde uygulanır. Bağış, hibe şeklinde
yapılan devir ve teslimler istisna kapsamı dışındadır.
...
4.21.Finansal Kiralama Şirketlerince Taşınmazların Bizzat Kiracıdan Satın Alınması, Satan
Kişilere Kiralanması ve Kiralayana Satılması (Sat-Kirala-Geri Al) İşlemi
3065 sayılı Kanunun (17/4-y) maddesine göre, 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal
Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında, finansal kiralama şirketlerince
bizzat kiracıdan satın alınıp geri kiralanan taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu
taşınmazın mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralamaya
konu taşınmazların kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri işlemi KDV'den istisna
edilmiştir.
Buna göre, finansal kiralama şirketlerinin 6361 sayılı Kanun kapsamında, bir taşınmazı
sahibinden satın alıp bizzat sahibine geri kiralaması işlemine, söz konusu taşınmazın mülkiyetinin
sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile KDV istisnası uygulanır.
İstisna, kiralamaya konu taşınmazların satın alınması, satan kişilere kiralanması ve tekrar
kiralayana satılması ve devri işlemlerinde uygulanacak olup, aynı sözleşme kapsamındaki işlemlerin
ayrıştırılarak farklı uygulamalara tabi tutulması mümkün değildir.
Söz konusu istisna kısmi istisna kapsamında olup, finansal kiralama şirketine satılan
taşınmazların iktisabında yüklenilen KDV'nin, 3065 sayılı Kanunun (30/a) maddesine göre
düzeltilmesi gerekir." denilmektedir.
Buna göre, şirketiniz aktifine kayıtlı taşınmazın sat-kirala-geri al işlemine konu edilerek
finansal kiralama şirketine satışında mülkiyet devredilmekte olup kiralama süresi bitiminde
mülkiyetin geri dönüşü söz konusu olduğundan taşınmazın kiralama süresince şirketinizin aktifinde
kayıtlı görülmesi mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla istisna kapsamında satılıp kiralanan ve
sözleşme süresi sonunda geri satın alınan taşınmazın şirketinizce üçüncü kişilere satışında Katma
Değer Vergisi Kanunu 17/4-r maddesi kapsamında iki tam yıllık sürenin başlangıcı olarak
taşınmazın kiralama süresi sonunda şirketiniz adına tapuda tescil tarihinin dikkate alınması
gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.