Bağış olarak inşa edilecek okulun vergi kanunları karşısındaki durumu
Bağış olarak inşa edilecek okulun vergi kanunları
karşısındaki durumu
Sayı:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-120[89-2014/674]-224222
Tarih:
27/07/2017
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı :62030549-120[89-2014/674]- 27.07.2017
Konu :Bağış olarak inşa edilecek okulun
vergi kanunları karşısındaki durumu
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, … Belediye Başkanlığına ait arsa üzerine 30 derslikli
bir okul inşa edilerek belediyeye bağışlanacağı belirtilerek, söz konusu okul inşaatı ile ilgili
harcamalar nedeniyle ödemiş olduğunuz KDV’nin indirilip indirilemeyeceği, bağışın Kurumlar
Vergisi Kanunu'na göre indirim konusu yapılıp yapılmayacağı, bağışlanacak okulla ilgili yapılacak
işlemler ve düzenlenecek kağıtlar nedeniyle harç ve damga vergisinin doğup doğmayacağı,
yapılacak harcamaların tek düzen hesap planında hangi hesapta takip edileceği, inşaat bitiminde
okul bağışlanırken fatura kesilip kesilmeyeceği hususunda bilgi istenildiği anlaşılmaktadır.
KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Diğer İndirimler" başlıklı 10 uncu maddesinde;
"(1) Kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca
gösterilmek şartıyla, kurum kazancından sırasıyla aşağıdaki indirimler yapılır:
...
c) Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere,
Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara ve kamu yararına çalışan dernekler ile
bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara makbuz karşılığında
yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5'ine kadar olan kısmı.
ç) (c) bendinde sayılan kamu kurum ve kuruluşlarına bağışlanan okul, sağlık tesisi, 100
yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde 50 yatak) kapasitesinden az olmamak kaydıyla öğrenci yurdu
ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi ve bakım ve (rehabilitasyon merkezi ile mülki idare
amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı
denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin ve Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik
merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla yapılan harcamalar veya bu tesislerin
inşası için bu kuruluşlara yapılan her türlü bağış ve yardımlar ile mevcut tesislerin faaliyetlerini
devam ettirebilmeleri için yapılan her türlü nakdî ve aynî bağış ve yardımların tamamı. …
(2) Bağış ve yardımların nakden yapılmaması halinde, bağışlanan veya yardımın konusunu
oluşturan mal veya hakkın maliyet bedeli veya kayıtlı değeri, bu değer mevcut değilse Vergi Usul
Kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca tespit edilecek değeri esas alınır."
hükmüne yer verilmiştir.
Konu ile ilgili olarak, 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde ayrıntılı açıklamalara
yer verilmiş olup anılan Tebliğin "10.3.2.2. Eğitim ve sağlık tesisleri ile dini tesislere ilişkin bağış ve
yardımlar" başlıklı bölümünde,
"Eğitim, sağlık ve bakım hizmetleri ile dini hizmetleri geliştirmek ve devam ettirmek
amacıyla yapılan harcamalar kurum kazancının tespitinde indirim unsuru olarak dikkate
alınabilecektir.
Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanan
okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az
olmamak üzere öğrenci yurdu, çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve
rehabilitasyon merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak yaptırılacak
ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde yaygın din eğitimi verilen tesislerin
inşası dolayısıyla yapılan harcamaların,
...
tamamı kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.
Sözü edilen tesislerin yapımı için bentte sayılan kuruluşlar dışında yer alan kamuya
yararlı dernekler ile Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara yapılan bağış ve
yardımlar ise o yılki kurum kazancının %5'i ile sınırlı olmak üzere bu kapsamda indirim
konusu yapılabilecektir."
açıklamaları yer almakta olup Tebliğin "10.3.2.2.4 Bağış ve Yardımların
Belgelendirilmesi" başlıklı bölümünde ise
"Ayni veya nakdi olarak yapılan bağış ve yardımların kurumlar vergisi mükelleflerince
indirim olarak dikkate alınabilmesi için makbuz karşılığı yapılmış olması gerekli ve yeterlidir.
Ayni bağış ve yardımın, işletmenin aktifinden veya stokundan çekilerek bağışlanmış
olması durumunda, mükelleflerin işletmeden çekip bağışladıkları değerler için fatura
düzenlemesi; düzenlenen faturanın arka yüzüne faturada belirtilen değerlerin ilgili kamu
kurum ve kuruluşu tarafından bağış veya yardım olarak alındığına ilişkin şerh konularak
yetkili kimseler tarafından imzalanmış olması yeterlidir.
Ayni değerlerin, mükelleflerce dışarıdan alınarak kamu kurum ve kuruluşuna
bağışlanmış olması durumunda ise bu kurum ve kuruluş tarafından teslim alınacak değerler
için teslime ilişkin bir belge düzenlenmiş olması yeterli olup, düzenlenen belgede bağışlanan
kıymetin değerinin, cinsinin ve miktarının tereddüde mahal bırakmayacak şekilde belirtilmiş
olması gerekmektedir. Ayrıca, bağışlanan değerlere ilişkin olarak düzenlenmiş olan
faturaların arka yüzünde yukarıda belirtilen açıklamalar dahilinde ilgili kamu kurum vekuruluşlarının yetkililerinin imzası bulunacaktır.
Nakdi bağışların indirilebilmesi, bağışı kabul eden kuruluşlarca verilecek makbuzla
veya bu amaçla bankalarda açtırılan hesaplara yatırıldığına ilişkin banka dekontlarıyla
belgelendirilmesi şartıyla mümkündür.
Kamu kurum ve kuruluşları ile imzalanan protokol gereğince kamu arazisi üzerine
okul yaptırılması halinde, söz konusu okul inşasına ilişkin olarak yapılan harcamalar,
harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir.
..."
açıklamaları yer almaktadır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, … Belediye Başkanlığına ait arsa üzerine inşa
edilerek belediyeye bağışlanacak 30 derslikli okul inşaatı ile ilgili olarak yapılan
harcamaların, harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancınızın tespitinde indirim konusu
yapılabilmesi mümkün bulunmaktadır.
Ancak, bağışın yapıldığı dönemde faaliyetinizin zararla sonuçlanmış olması veya
kurum kazancınızın yetersiz olması durumunda indirilemeyen bağış tutarının daha sonraki
yıllarda indirim konusu yapılması veya zarar olarak devredilmesi mümkün değildir.
KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
3065 sayılı KDV Kanununun;
- 1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zırai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
- 17/2-b maddesinde, Kanunun 17/1 inci maddesinde sayılan, genel ve katma bütçeli
idarelere, il özel idarelerine, belediyelere, köylere, bunların teşkil ettikleri birliklere,
üniversitelere, döner sermayeli kuruluşlara, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşlarına,
kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarına, siyasî partiler ve sendikalara, kanunla
kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıklarına, kamu menfaatine yararlı
derneklere, tarımsal amaçlı kooperatiflere ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan
vakıflara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifasının KDV'den istisna
olduğu,
- 30/a maddesinde vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan
malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve
hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV'nin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan
KDV'den indirilemeyeceği
hüküm altına alınmıştır.
KDV Kanununun 17/2-b maddesinde yer alan istisna hükmü aynı Kanunun 17/1 inci
maddesinde sayılan kurum ve kuruluşlara yapılan bedelsiz teslimleri kapsamakta olup
teslimin bunlar dışındaki kurum veya kuruluşlara yapılması halinde ise istisna hükmünden
faydalanılması mümkün değildir. Ayrıca bu istisna hükmü, bedelsiz teslime konu malların
satın alınması veya üretilmesi ile ilgili olarak yapılacak mal ve hizmet alımlarınıkapsamamaktadır.
Buna göre, belediyeye ait arsa üzerine şirketiniz tarafından yapılacak okulun bedelsiz
tesliminin belediyeye yapılması halinde söz konusu bu teslim istisna kapsamında
değerlendirilecek ve bu teslime ilişkin olarak KDV hesaplanmayacaktır.
Öte yandan, bu teslime ilişkin yüklenilen KDV'nin indirime konu edilmesi ise Kanunun
30/a maddesine göre mümkün bulunmamakta olup yüklenilen bu verginin işin mahiyetine
göre gider veya maliyet unsuru olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
HARÇLAR KANUNU YÖNÜNDEN
Bilindiği üzere, 492 sayılı Harçlar Kanununun 57 nci maddesinde; "Tapu ve kadastro
işlemlerinden bu kanun'a bağlı (4) sayılı tarifede yazılı olanları, tapu kadastro harçlarına
tabidir." hükmü yer almaktadır.
Anılan Kanunun 58 inci maddesinde tapu ve kadastro harçlarını, Kanuna ekli tarifede
belirtilen kişilerin ödeyeceği hüküm altına alınmış olup aynı Kanunun 59 uncu maddesinin (a)
bendi ile genel bütçeli idareler tapu harçlarından muaf tutulmaktadır.
492 sayılı Kanuna bağlı (4) sayılı tarifenin 4 üncü maddesinde, gayrimenkullerin ve
mülkiyetten gayri ayni hakların bağışlanmasında, kanuni mirasçılar dışında intifa hakkından,
kuru mülkiyet sahibi lehine ivazsız feragat edilmesinde ve süreli intifa haklarında süre
dolarak intifa hakkının sona ermesinde kayıtlı değer üzerinden binde 68,31 oranında harç
alınacağı; aynı tarifenin 20/a maddesinde ise, gayrimenkullerin ivaz karşılığında veya
ölünceye kadar bakma akdine dayanarak yahut trampa hükümlerine göre devir ve iktisabında
gayrimenkulün beyan edilen devir ve iktisap bedelinden az olmamak üzere emlak vergisi
değeri üzerinden devir eden ve devir alandan ayrı ayrı binde 20 oranında harç alınacağı
belirtilmektedir.
Diğer taraftan, 492 sayılı Harçlar Kanununun 57 nci maddesi, Kanuna ekli (4) sayılı
tarife ve aynı Kanunun 58'inci maddesinin birinci fıkrasının (f) bendi birlikte
değerlendirildiğinde, hukuken bağışlanan gayrimenkullerin tapu harcının lehine işlem yapılan
genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler tarafından ödenmesi
gerekir. Ancak, yine 492 sayılı harçlar Kanununun 59 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a)
bendine göre; genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köylerin iktisap
edecekleri taşınmazların tescili, şerhi gerektiren işlemleri ve bunların terkinleri harçtan
müstesnadır.
Buna göre, söz konusu gayrimenkul üzerine yapılacak olan okulun bir ivaz karşılığında
değil de bedelsiz (bağış yoluyla) olarak Belediyeye devredilmesi halinde, bu işlemde harcın
mükellefi olan Belediyeden 492 sayılı Kanunun 59/a maddesi uyarınca harç aranılmayacağı
tabiidir.
DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 3 üncü maddesinde, damga vergisinin
mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 4 üncü maddesinde, bir kağıdın tabii olacağı
verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılacağı ve buna göre tabloda yazılı verginin
bulunacağı, kağıtlarının mahiyetlerinin tayininde, şekli kanunlarla belirtilmiş olanlarda
kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının tazammun ettiği hüküm
ve manaya bakılacağı, mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf
yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine nazaran iktisap ettiği mahiyete göre vergi
alınacağı; 10 uncu maddesinde ise damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi
vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu
vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olacağı, belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği
veya bunlarda yazıla rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği hükümlerine yerverilmiştir.
Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "I- Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün A/1 inci
fıkrasında, belli parayı ihtiva eden mukavelenameler, taahhütnameler ve temliknamelerin
nispi damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, yazınız ekinde yer alan ve hesaplanabilir
bir bedel ihtiva etmediği anlaşılan "Protokol" başlıklı kağıttan damga vergisi aranılmaması,
ancak kağıda konu iş ile ilgili olarak söz konusu kağıdın bedelinin belirlenmesine ilişkin
herhangi bir kağıt (olur, onay, mektup vb.) düzenlenmesi veya sözleşmeye bu yönde şerh
konulması halinde söz konusu kağıdın/şerhin damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Diğer taraftan, "Protokol" başlıklı kağıt dışında, özelge talebine konu okul inşaatı işine
ilişkin olarak Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tabloda yer alan diğer kağıtların
düzenlenmesi ve somut olaya ilişkin kağıt örneklerinin gönderilmesi durumunda ayrıca görüş
verilmesi mümkün bulunmaktadır.
BELEDİYE GELİRLERİ KANUNU YÖNÜNDEN
Bilindiği üzere, 2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanununun Ek 1 inci maddesinde;
"Belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde yapılan her türlü bina inşaatı (ilave ve tadiller
dahil), inşaat veya tadilat ruhsatının alınmasında Ek Madde 6'da yer alan tarifede gösterilen
nispet ve hadlerde bina inşaat harcına tabidir." hükmü yer almaktadır.
Anılan Kanunun Ek 2 nci maddesinde bina inşaat harcına ilişkin istisnalara yer
verilmiş olup söz konusu maddenin birinci fıkrasının (g) bendinde, karşılık gözetmeksizin
Devlete devrolunmak şartıyla inşa edilen okullar ve öğrenci yurtlarının, bina inşaat harcından
istisna tutulacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, aynı Kanunun 80 inci maddesinde imar ile ilgili harçlar (parselasyon
harcı, ifraz ve tevhit harcı, plan ve proje tasdik harcı, zemin açma izni ve toprak hafriyatı
harcı, yapı kullanma izni harcı) düzenlenmiş olup okul inşaatı için herhangi bir istisna
hükmüne yer verilmemiştir.
Ayrıca, adı geçen Kanunun 97 nci maddesinde ise, "Belediyeler bu Kanunda harç veya
katılma payı konusu yapılmayan ve ilgililerin isteğine bağlı olarak ifa edecekleri her türlü
hizmet için belediye meclislerince düzenlenecek tarifelere göre ücret almaya yetkilidir.
Belediyeye tekel olarak verilmiş işler kendi özel hükümlerine tabidir." hükmü yer almaktadır.
Bu itibarla, şirketiniz tarafından yaptırılacak okul inşaatının karşılık gözetmeksizin
Devlete devrolunması halinde bina inşaat harcından istisna tutulması, imar ile ilgili harçlara
tabi olması, ayrıca İmar mevzuatı gereği aranılacak harçların konusu yapılmayan ve isteğinize
bağlı olarak Belediyece ifa edilecek her türlü hizmet için belediye meclislerince düzenlenecek
tarifelere göre ücret ödenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.