Birliğin destekleme ve fiyat istikrar fonu gider hesabından kullandığı krediler ile bu kredilere ait faizlerin yeniden yapılandırılması işleminin kuru

Birliğin destekleme ve fiyat istikrar fonu gider hesabından
kullandığı krediler ile bu kredilere ait faizlerin yeniden
yapılandırılması işleminin kurumlar vergisi yönünden
değerlendirilmesi.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.22.15.01-125-37
Tarih:
16/06/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
EDİRNE VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : 60938891-125-37 16/06/2015
Konu : Birliğin destekleme ve fiyat istikrar
fonu gider hesabından kullandığı
krediler ile bu kredilere ait faizlerin
yeniden yapılandırılması işleminin
kurumlar vergisi yönünden
değerlendirilmesi.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; 6455 sayılı Gümrük Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun
Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla, 4572 sayılı Tarım Satış Kooperatif
ve Birlikleri Hakkında Kanuna eklenen Geçici 4 üncü madde kapsamında Birliğinizin 01.05.2000
tarihinden sonra Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu Gider Hesabından ilgili mevzuat uyarınca
kullandığı kredilerin T.C. Ziraat Bankası ile 25.12.2013 tarihinde yapılan protokol ile yeniden
yapılandırıldığı, bu yapılandırma sonucunda Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonunca tahsilinden
vazgeçilen tutarın Birliğiniz özkaynaklarında fon hesabına alındığı; ayrıca, 01.05.2000 öncesi
Birliğinizce Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu Hesabından kullanılan ve Hazine tarafından
tahsilinden vazgeçilerek terkin ve tasfiye edilen krediler neticesinde oluşan tutarın da Birliğinizin
özkaynaklarında yer aldığı, diğer taraftan 6455 sayılı Kanun ile 4572 sayılı Kanuna eklenen Geçici 5
inci madde ile bu fonlardan Birliklerin menfi gelir-gider farklarının kapatılmasının yanı sıra ortak
kooperatiflerden olan ve tahsil kabiliyeti kalmamış Birlik alacakları ile bu alacaklara işleyen faiz ve
gecikme zammı gibi fer'i alacakların da mahsup edilebilmesinin öngörüldüğü, konu ile ilgili olarak
Gümrük ve Ticaret Bakanlığı'nca "4572 sayılı Tarım Satış Kooperatif ve Birlikleri Hakkında
Kanunun Geçici 5 inci maddesinin Uygulamasına İlişkin Usul ve Esasların Belirlenmesine Dair
Tebliğ"in "Tahsil Kabiliyeti Kalmamış Bulunan Birlik Alacakları" başlıklı 6 ncı maddesi çerçevesinde
01/05/2000 sonrası Birliğinizce Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonundan kullanılan kredilere
tahakkuk eden ve Birliğinizce bağlı kooperatiflerinize yansıtılan faiz tutarlarının silinmesi
durumunda kooperatiflerinizin ve Birliğinizin kurumlar vergisi yönünden vergilendirip
vergilendirilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin ikinci fıkrasında, 1163 sayılı
Kooperatifler Kanununa veya özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile benzer nitelikteki
yabancı kooperatiflerin kurumlar vergisi mükellefi oldukları hükme bağlanmıştır. Ayrıca,
Kooperatifler Kanununun 72 inci maddesinde kooperatif birliklerinin de kooperatif şeklinde
kurulduğu belirtilmiş olup kooperatif üst birlikleri de Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerine göre
kooperatif statüsünde değerlendirilerek mükellef sayılmıştır.
Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde; tüketim ve
taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç
dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek
akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hükümlere yer veren
ve bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın
bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya
tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanunun 13 üncü maddesine göre
bunlarla ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde
bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil
edilmiş olan yapı kooperatiflerinin kurumlar vergisinden muaf oldukları hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde ise, kooperatif ortaklarının
yönetim gideri karşılığı olarak ödedikleri paralardan harcanmayarak iade edilen kısımlar ile
tüketim, üretim ve kredi kooperatiflerinin ortakları için hesapladıkları risturnların kurumlar
vergisinden istisna olduğu; bu risturnların ortaklara dağıtımının kar dağıtımı sayılmayacağı,
risturnun nakden veya aynı değerde mal ile ödenmesinin istisnanın uygulanmasına engel
olmayacağı, ortaklardan başka kimselerle yapılan işlemlerden doğan kazançlar ile ortaklarla
ortaklık statüsü dışında yapılan işlemlerden doğan kazançlar hakkında risturnlara ilişkin istisna
hükmünün uygulanmayacağı, bunların genel kazançtan ayrılmasında, ortaklarla yapılan iş hacminin
genel iş hacmine olan oranının esas alınacağı hükme bağlanmıştır.
Söz konusu muafiyet ve istisnaya ilişkin ayrıntılı açıklamalara 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi
Genel Tebliğinde yer verilmiştir.
Öte yandan, 4572 sayılı Kanunun "Muafiyet ve istisnalar" başlıklı 6 ncı maddesinin birinci
fıkrasının (b) bendinde ortak içi işlemler sonucu ortaya çıkan olumlu gelir gider farklarının, (c)
bendinde ise birliklerin birbirlerinden ve ortaklarından aldıkları faiz ve komisyonların kurumlar
vergisinden istisna edildiği hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanunun Geçici 4 üncü maddesinde;
"Birliklerin 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında
Kanun kapsamında takip edilenler de dahil olmak üzere, 1/5/2000 tarihinden sonra Destekleme ve
Fiyat İstikrar Fonu Gider Hesabından ilgili mevzuat uyarınca kullandıkları krediler ile bu kredilere
banka cari faizi veya TEFE/ÜFE aylık değişim oranından düşük olanı basit usulde uygulanmak
suretiyle hesaplanarak eklenecek tutarın, bu maddede belirtilen hükümler uyarınca ödenmesi
şartıyla, söz konusu kredilere ilişkin olarak bu maddenin yayımı tarihine kadar uygulanan faiz, cezai
faiz, gecikme faizi, gecikme zammı gibi fer'i alacakların tamamının tahsilinden vazgeçilir.
Tahsilinden vazgeçilen tutarlar birlikler tarafından kurum kazancına dahil edilmez,
bilançonun pasifinde özel bir hesapta izlenir ve bu hesapta izlenen tutarlar, birliğin gelir-gider
menfi farklarından mahsup edilir…"
Geçici 5 inci maddesinde ise;
"Birliklerin bu Kanun uyarınca terkin ve tasfiye edilen 1/5/2000 tarihi öncesi borç anapara
ve faiz tutarları ile 1/5/2000 tarihinden sonra birliklere kullandırılan Destekleme ve Fiyat İstikrar
Fonu kredilerinin bu Kanunun geçici 4 üncü maddesi uyarınca tahsilinden vazgeçilen faizlerle
oluşturdukları özel fon hesabından, birliğin gelir-gider menfi farklarının yanı sıra, ortak
kooperatiflerden olan ve tahsil kabiliyeti kalmamış bulunan birlik alacakları ile bu
maddenin yayımı tarihine kadar bu alacaklara ilişkin işleyen faiz ve gecikme zammı gibi fer'i
alacakları da mahsup edilebilir. Kooperatiflerin birliklere olan bu kapsamdaki borçlarının, birlik
bilançolarındaki özel fon tutarını aşması durumunda, birlik yönetim kurulu kararıyla aşan tutarların
da tahsilinden vazgeçilebilir. Kooperatif borçlarının bu şekilde mahsup edilmesi veya tahsilinden
vazgeçilmesi sermaye transferi olarak değerlendirilmez. Birliklerin ortak kooperatiflere yönelik
1/5/2000 tarihinden itibaren yaptıkları alacağın mahsup edilmesi ve tahsilinden vazgeçilmesi
işlemleri, bu madde kapsamında yapılmış sayılır.
Kooperatiflerin birliklere olan borçlarından mahsup edilen veya tahsilinden vazgeçilen
tutarlar, kurum kazancına dahil edilmez, kooperatif gelir hesapları ile ilişkilendirilmeksizin
bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında izlenir ve bu fon hesabında izlenen tutarlar
kooperatiflerin gelir-gider menfi farklarından mahsup edilebilir. Bu mahsuplar sonucu kalan
tutarlar birlik ve kooperatiflerin özel fon hesabında tutulmaya devam olunur.
Özel fon hesabı tutarlarının herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi, sermayeye ilave
dışında başka bir hesaba nakledilmesi, ortaklara dağıtılması veya işletmenin tasfiyesi, devredilmesi,
bölünmesi hallerinde söz konusu tutarlar ilgili dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde
vergiye tabi tutulur."
hükümlerine yer verilmiştir.
Ayrıca, konu ile ilgili olarak 06.05.2015 tarih ve 29347 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan
"4572 Sayılı Tarım Satış Kooperatif ve Birlikleri Hakkında Kanunun Geçici 5 inci Maddesinin
Uygulanmasına İlişkin Usul ve Esasların Belirlenmesine Dair Tebliğ"in "Hazinece Tahsilinden
Vazgeçilen Borçlardan Oluşan Özel Fonlar ve Birliklerce Bu Fonların Değerlendirilmesi" başlıklı 4
üncü maddesinde;
"(1) 4572 sayılı Kanunun geçici 5 inci maddesi kapsamında, birliklerin, Kanun uyarınca
terkin ve tasfiye edilen 1/5/2000 tarihi öncesi borç anapara ve faiz tutarları ile 1/5/2000 tarihinden
sonra birliklere kullandırılan Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu (DFİF) kredilerinin Kanunun geçici
4 üncü maddesi uyarınca tahsilinden vazgeçilen faizler oluşturulan özel fon hesabında
izlenmektedir."
Tebliğin "Birliklerce Tahsilinden Vazgeçilen Borçlardan Oluşan Özel Fonlar ve
Kooperatiflerce Bu Fonların Değerlendirilmesi" başlıklı 5 inci maddesinde;
"(1) Kooperatiflerin birliklere olan borçlarından mahsup edilen veya tahsilinden vazgeçilen
tutarlar, kurum kazancına dahil edilmeyip, kooperatif gelir hesapları ile ilişkilendirilmeksizin
bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında izlenir ve bu fon hesabında izlenen tutarlar
kooperatiflerin gelir-gider menfi farklarından mahsup edilebilir." açıklamalarına;
Tebliğin "Tahsil Kabiliyeti Kalmamış Bulunan Birlik Alacakları" başlıklı 6 ncı maddesinde
ise;
"(1) Birliklerin ortak kooperatiflerinden olan alacaklarından,
a) Birliklerin 1/5/2000 tarihi öncesi DFİF kredilerinin tahsilinden vazgeçilen borç anapara
ve faiz tutarlarının Birlikler tarafından ortak kooperatiflere yansıtılan kısımları,
b) Birliklerin 1/5/2000 tarihinden sonra DFİF kredilerinin Kanunun geçici 4 üncü maddesi
uyarınca tahsilinden vazgeçilen faizlerinin Birlikler tarafından ortak kooperatiflere yansıtılan
kısımları
Kanunun geçici 5 inci maddesi kapsamında tahsil kabiliyeti kalmamış olarak
değerlendirilebilecektir.
(2)Birliklerin ortak kooperatiflerinin Kanun maddesinin yayımı tarihi olan 11/4/2013 tarihi
itibariyle kesinleşen son bilançosunda,
a) Üst üste üç dönemi menfi gelir-gider farkı ile sonuçlandırmış olması veya her halükarda
menfi gelir-gider farkı toplamının bilanço aktif değerlerin en az yüzde onuna tekabül etmesi,
b)Varlıkların en az yarısının karşılıksız kalmış olması
durumlarından birinin varlığı halinde, birliklerin bu ortak kooperatiflerinden olan alacakları
Kanunun geçici 5 inci maddesi kapsamında tahsil kabiliyeti kalmamış olarak
değerlendirilebilecektir."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, birliğinizin 1/5/2000 tarihinden
sonrakullandığıDestekleme ve Fiyat İstikrar Fonu kredilerinin4572 sayılı Kanunun geçici 4 üncü
maddesi uyarınca tahsilinden vazgeçilen faizleri birliğinizin kurum kazancına dahil edilmeyerek
bilançonuzun pasifinde özel bir hesapta izlenir ve bu tutarlar, birliğinizin gelir-gider menfi
farklarından mahsup edilir. Ayrıca bu özel fon hesabından, birliğinizin gelir-gider menfi farklarının
yanı sıra, ortak kooperatiflerden olan ve tahsil kabiliyeti kalmamış bulunan birlik alacakları ile bu
maddenin yayımı tarihine kadar bu alacaklara ilişkin işleyen faiz ve gecikme zammı gibi fer'i
alacaklara da mahsup edilebilir.
Ortak kooperatiflerin birliğinize olan ve anılan Tebliğin 6 ncı maddesine göre tahsil
kabiliyeti kalmadığından tahsilinden vazgeçilen borç tutarları, bu kooperatiflerce kurum kazancına
dahil edilmeyecektir. Bu tutarlar kooperatiflerce gelir hesapları ile ilişkilendirilmeksizin
bilançolarının pasifinde özel bir fon hesabında izlenir ve bu fon hesabında izlenen tutarlar
kooperatiflerin gelir-gider menfi farklarından mahsup edilebilir. Bu mahsuplar sonucu kalan
tutarlar birlik ve kooperatiflerin özel fon hesabında tutulmaya devam olunur.
Öte yandan özel fon hesabında yer alan tutarların herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi,
sermayeye ilave dışında başka bir hesaba nakledilmesi, ortaklara dağıtılması veya işletmenin
tasfiyesi, devredilmesi, bölünmesi hallerinde söz konusu tutarlar ilgili dönem kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.