Danışmanlık Hizmeti
Danışmanlık Hizmeti
Sayı:
85550353-130[2018/4]-E.24469
Tarih:
21/09/2018
T.C.
RİZE VALİLİĞİ
Defterdarlık Gelir Müdürlüğü
Sayı :85550353-130[2018/4]-E.24469 21.09.2018
Konu :Danışmanlık Hizmeti
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, hastaneniz hekimlerince dönem dönem klinik araştırma ve
proje kapsamında çalışmaların yapıldığı, bu çalışmalar için ilgili mevzuat gereği gerekli izinlerin
kurumlardan alındığı, ilgili çalışmaların tetkik-tedavi bedelleri ve araştırmacı ücretleri destekleyici
firmalara (ilaç-medikal) fatura edilip tahsilatının yapıldığı belirtilerek; 1 ila 3 yıl sürebilecek olan bu
çalışmalar dolayısıyla kurumlar vergisi ve katma değer vergisi yönünden vergi mükellefiyeti
gerektiren bir durumun olup olmadığı hususunda bilgi verilmesi istenilmektedir.
A-Kurumlar Vergisi Kanunu Açısından
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinde iktisadi kamu kuruluşları, kurumlar
vergisi mükellefleri arasında sayılmış olup anılan maddenin üçüncü fıkrasında, Devlete, il özel
idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup faaliyetleri
devamlı bulunan ve sermaye şirketleri ile kooperatifler dışında kalan ticari, sınai ve zirai
işletmelerin iktisadi kamu kuruluşu olduğu; altıncı fıkrasında ise iktisadi kamu kuruluşlarının
kazanç amacı gütmemeleri, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel
kişiliklerinin olmaması, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş
yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal veya hizmet bedelinin sadece
maliyeti karşılayacak kadar olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis
edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde; "Kamu idare ve kuruluşları
tarafından genel insan ve hayvan sağlığını korumak ve tedavi amacıyla işletilen hastane, klinik,
dispanser, sanatoryum, huzurevi, çocuk bakımevi, hayvan hastanesi ve dispanseri, hayvan
bakımevi, veteriner bakteriyoloji, seroloji, distofajin kuruluşları ve benzeri kuruluşlar. (Bunlardan
sağlık hizmeti sunanların teşhis ve tedaviye yönelik olarak birbirlerine yapacakları mal ve hizmet
satışları ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser, sanatoryum gibi kurum ve
kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve haklarınkiralanması işlemleri bu muafiyeti ortadan kaldırmaz.)" hükmüne yer verilmiştir.
Yine aynı Kanunun 14 üncü maddesinin ikinci fıkrasında ise her mükellefin vergiye tâbi kazancının
tamamı için bir beyanname vereceği; ancak, tüzel kişiliği bulunmayan iktisadi kamu kuruluşları ile
dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmelerden her biri için, bunların bağlı olduğu kamu tüzel kişileri
ile dernek ve vakıflar tarafından ayrı beyanname verileceği belirtilmiştir.
Anılan Kanunun uygulanmasına ilişkin açıklamaları içeren 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinin;
-(2.3.1.) bölümünde, iktisadi kamu kuruluşlarının ticari, sınai veya zirai bir işletme oluşturup
oluşturmadığı hususunda, Tebliğin (2.4.) bölümünde yapılan açıklamaların dikkate alınması
gerektiği,
-(2.4.) bölümünde, iktisadi işletmelerin belirgin özelliklerinin bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari,
sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesi olduğu, diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurlarının
ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi
içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetler olduğu,
Kanunun bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek veya vakıf tarafından piyasa ekonomisi
içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsamına aldığı, satılan mal veya hizmete ait bedelin
sadece maliyeti karşılayacak kadar olmasının, kâr edilmemesinin, kârın kuruluş amaçlarına tahsis
edilmesinin bunların iktisadi işletme olma vasfını değiştirmeyeceği, ayrıca kazanç sağlama amacı
olmasa dahi işletmenin konusunun ve faaliyetinin, her türlü mal ve hizmet satışı ya da bunlara
benzer şekillerde olması ve devamlı surette yapılması durumlarında da dernek veya vakıflara ait
iktisadi işletme oluştuğunun kabul edileceği; dernek veya vakıfların bir takım hizmetleri bir bedel
karşılığı olmaksızın yerine getirmeleri halinde, bu faaliyetlerin dernek veya vakfa bağlı iktisadi
işletme olarak nitelendirilmeyeceği; ancak sözü edilen hizmetlerin yerine getirilmesi için yapılan
masrafların hizmet verilenlerden tahsil edilmesi veya bu kişilerden veya ailelerinden bağış adı
altında bir bedel alınması durumunda, bu faaliyetlerin, dernek veya vakfa ait iktisadi işletme olarak
kabul edilerek kurumlar vergisine tabi olacağı,
-(14.1.) bölümünde, tüzel kişiliği bulunmayan iktisadi kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait
tüzel kişiliği bulunmayan iktisadi işletmelerin her biri için bunların bağlı oldukları kamu tüzel
kişileri ile dernek veya vakıflar tarafından ayrı beyanname verilmesi gerektiği; bu nedenle söz
konusu kuruluşlara ait iktisadi işletmelerin her biri için ayrı kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis
ettirileceği; iktisadi işletmelerin, ortak yönetimi veya sermayesi olsa dahi faaliyetlerinin bağımsız ve
farklı olması halinde, ayrı ayrı mükellefiyet tesis ettirilmesi gerektiği, aynı faaliyet alanında farklı iş
yerlerinde faaliyette bulunulması halinde ise tek mükellefiyet tesis ettirilmesinin mümkün olduğu;
ancak, farklı yönetim, sermaye ya da organizasyonu olan işletmelerin ayrı ayrı iktisadi işletme
olarak kabul edileceği
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, genel insan sağlığını korumak ve tedavi etmek amacıyla Sağlık Bakanlığına bağlı olarakfaaliyet gösteren hastaneniz bu faaliyetleri dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü
maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamında kurumlar vergisinden muaftır.
Ancak, hastaneniz tarafından anılan muafiyet hükmü kapsamı dışında devamlı surette, bir
organizasyona bağlı olarak, piyasa ekonomisi içerisinde ve bedel mukabilinde yürütülen ticari, sınai
veya zirai faaliyetler dolayısıyla oluşacak iktisadi kamu kuruluşu nezdinde kurumlar vergisi
mükellefiyeti tesis edilmesi gerektiği tabiidir.
Bu çerçevede, hastanenizde görev yapan öğretim üyelerinin, genel insan sağlığını korumak ve
tedavi etmek amacı dışında, sürekli olarak bedel mukabilinde ilaç veya medikal firmalarına klinik
araştırmalar konusunda danışmanlık hizmeti vermesi dolayısıyla oluşan iktisadi kamu kuruluşu
nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi gerekmektedir.
B-Katma Değer Vergisi Kanunu Açısından
3065 sayılı KDV Kanununun;
- 1/1 inci maddesinde, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan
teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
- 1/3-g maddesinde, genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile
bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, dernek ve vakıflara, her türlü mesleki kuruluşlara
ait veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli
kuruluşların veya bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticarî, sınaî, ziraî ve mesleki nitelikteki
teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olacağı,
- 17/1-a maddesinde, genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların
teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve
kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, kanunla
kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler,
tarımsal amaçlı kooperatifler ve Cumhurbaşkanınca vergi muafiyeti tanınan vakıfların; ilim, fen ve
güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetlerinin
KDV'den istisna olacağı,
- 17/2-a maddesinde, Kanunun 17/1 inci maddesinde sayılan kurum ve kuruluşların hastane,
nekahathane, klinik, dispanser, prevantoryum, sanatoryum, kan bankası ve organ nakline mahsus
bankalar, anıtlar, botanik ve zooloji bahçeleri, parklar ile veteriner, bakteriyoloji, seroloji ve
distofajin laboratuvarları gibi kuruluşlar, öğrenci veya yetiştirme yurtları, yaşlı ve engelli bakım ve
huzurevleri, parasız fukara aşevleri, düşkünevleri ve yetimhaneleri işletmek veya yönetmek
suretiyle ifa ettikleri kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetleri ile bunlardan sağlık hizmeti
sunanların teşhis ve tedaviye yönelik olarak birbirlerine yapacakları teslim ve hizmetlerin KDV'den
istisna olacağı
hüküm altına alınmıştır.
Buna göre; hastanenizde görevli öğretim üyelerinin ilaç veya medikal firmalarına vermiş oldukları
klinik araştırma danışmanlık hizmetlerinin Katma Değer Vergisi Kanununun 17/1-a ve 17/2-a
maddeleri kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından, söz konusu hizmetlerin aynı
Kanunun 1/3-g maddesi uyarınca KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir.
Bilgilerinize rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.