Dar mükellef kurumun Türkiye'de bulunan iş yeri vasıtasıyla elde ettiği gelirin vergilendirilmesi hk.

Özelge: Dar mükellef kurumun Türkiye'de bulunan iş yeri
vasıtasıyla elde ettiği gelirin vergilendirilmesi hk.
Sayı: 
B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 30-2768
Tarih: 
12/09/2012
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
 
   
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 30-2768 12/09/2012
Konu : Dar mükellef kurumun Türkiye'de bulunan iş yeri  
vasıtasıyla elde ettiği gelirin vergilendirilmesi.
 
            İlgide kayıtlı özelge talep formunda,....Vergi Dairesi Müdürlüğünün .... vergi kimlik numaralı
mükellefi olan avukatlık ortaklığınızın biri İngiltere vatandaşı .....  olan gerçek kişi, diğeri ise
Slovakya mukimi ve ....Vergi Dairesi Müdürlüğünün ...... vergi kimlik numaralı mükellefi ...... Şirketi
olmak üzere iki ortağının bulunduğu, gerçek kişi ortağın pay oranının % 1, tüzel kişi ortağın pay
oranının ise  % 99 olduğu ve ortaklığın gelirlerinin ortaklar arasında payları oranında dağıtıldığı
belirtilerek, avukatlık ortaklığı olarak verilen hizmetler karşılığında ve payı oranında tüzel kişi
ortağınızın elde ettiği gelirin ne şekilde vergilendirileceği hususunda Başkanlığımız görüşü
sorulmaktadır.
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Tam ve dar mükellefiyet" başlıklı 3 üncü
maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş
merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye'de
elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükmü getirilmiş, üçüncü fıkrasının (c)
bendinde, Türkiye'de elde edilen serbest meslek kazançları dar mükellefiyette kurum kazancını
oluşturan kazanç ve iratlar arasında sayılmıştır.
            Aynı Kanunun "Dar Mükellefiyet Esasında Verginin Tarhı ve Ödenmesi" başlıklı üçüncü
kısmında dar mükellef kurumların vergilendirilmesine ilişkin hükümlere yer verilmiş olup 1 seri
no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin  "III-Dar Mükellefiyet Esasında Verginin Tarhı Ve
Ödenmesi" bölümünde de ayrıntılı açıklamalar yapılmıştır.
             Anılan Tebliğin "22.2.3. Serbest Meslek Kazançları" başlıklı bölümünde,
            "Serbest meslek faaliyeti, esas itibarıyla gerçek kişilerce icra edilen ve Gelir Vergisi
Kanununun 65 inci maddesinde tanımlanan faaliyet türüdür. Dar mükellef kurumların bu tür kazanç
elde etmeleri ise istihdam ettikleri personelleri aracılığı ile olmaktadır.
            Serbest meslek kazançlarının Türkiye'de elde edilmiş sayılması için serbest meslek
faaliyetinin Türkiye'de icra edilmesi veya Türkiye'de değerlendirilmesi gerekir.
            Türkiye'de değerlendirme, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette
yapılmışsa Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal
ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.
            ...
            Serbest meslek kazancının Türkiye'de yapılmakta olan ticari faaliyet kapsamında elde
edilmesi halinde, kurum kazancının tespitinde tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümler
uygulanacaktır. Türkiye'de bulunan işyeri veya daimi temsilcileri  vasıtasıyla ticari kazanç elde edendar mükellef kurumların Türkiye'de elde ettikleri serbest meslek kazançları bulunması halinde, dar
mükellef kurumların Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilcisi vasıtasıyla elde ettiği kazanç ve iratlar
ticari kazanç olarak değerlendirileceğinden, bu serbest meslek kazancı üzerinden Kurumlar Vergisi
Kanununun 30 uncu maddesine göre vergi kesintisi yapılmayacaktır.
            Türkiye'de işyeri veya daimi temsilcisi bulunmayan ya da işyeri veya daimi temsilcisi
bulunmakla birlikte bunlarla ilişkili olmaksızın Türkiye'de serbest meslek faaliyeti icra eden veya bu
faaliyeti Türkiye'de değerlendirilen kurumların, yıllık beyanname vermeleri halinde, kesilen bu
vergiler beyannamede hesaplanan vergiden mahsup edilebilecektir."
            açıklamaları yer almıştır.
            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Serbest Meslek Erbabı" başlıklı 66 ncı maddesinin
ikinci fıkrasının (3) numaralı bendinde, serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi
şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditelerin bu maddenin uygulanmasında
serbest meslek erbabı sayılacağı hükme bağlanmıştır.
            Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, vergi tevkifatı yapacaklar sayılmış
olup (2) numaralı bendinde de, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere
yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılacağı belirtilmiştir.
            Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde, Dar
mükellefiyete tâbi kurumlara yapılan serbest meslek ödemelerinden; altıncı fıkrasında da yıllık veya
özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum
kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze
aktardıkları tutarı üzerinden, kurum bünyesinde kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme
bağlanmıştır. Aynı Kanunun 34 üncü maddesinin birinci fıkrasında da, beyannamede gösterilen
kazançlardan, Kanunun 15 inci maddesinin birinci fıkrasına ve 30 uncu maddesinin birinci ve ikinci
fıkralarına göre kaynağında kesilmiş olan vergilerin beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar
vergisinden mahsup edileceği hükme bağlanmıştır.
            Öte yandan, ortaklığınızın Slovakya mukimi, % 99 pay sahibi ortağı ..... Şirketi'nin, avukatlık
hizmetleri karşılığında, payı oranında elde ettiği gelirlerin "Türkiye Cumhuriyeti ile Slovakya
Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi
Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması"nın "Serbest Meslek Faaliyetleri"ni düzenleyen 14 üncü
maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.
             Söz konusu Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri" başlıklı 14 üncü maddesinde;
            "1. Bir Akit Devlet mukiminin serbest meslek faaliyetleri veya bağımsız nitelikteki diğer
faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir, bu kişi diğer Akit Devlette faaliyetlerini icra etmek için
sürekli kullanabileceği bir sabit yere sahip olmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilebilecektir.
Eğer kişi böyle bir sabit yere sahip ise, yalnızca söz konusu sabit yere atfedilebilen gelir bu diğer
Devlette vergilendirilebilir.
             2." Serbest meslek faaliyetleri " terimi, özellikle bağımsız olarak yürütülen bilimsel, edebi,
sanatsal, eğitici veya öğretici faaliyetleri, bunun yanı sıra doktorların, avukatların, mühendislerin,
mimarların, dişçilerin ve muhasebecilerin bağımsız faaliyetlerini kapsamına alır."
             hükmü yer almaktadır.
            Buna göre, Slovakya mukimi şirketin Türkiye'de faaliyetlerinin icrası için sürekli olarak
kullanabileceği bir sabit yere sahip olmaksızın elde edeceği avukatlık hizmeti gelirlerini vergileme
hakkı yalnızca Slovakya'ya aittir.
             Türkiye'de böyle bir sabit yerin varlığı hususunun ise Anlaşmanın "İşyeri"ni düzenleyen 5
inci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup, Çifte Vergilendirmeyi Önleme
Anlaşmalarında kullanılan "işyeri" ve "sabit yer" terimleri arasında vergilemenin yorumlanmasıaçısından bir farklılık bulunmamakta; "işyeri" terimi daha çok ticari ve sınai faaliyetlerle ilgili olarak
kullanılmaktadır. Anlaşmaların serbest meslek faaliyetlerini düzenleyen 14 üncü maddelerinde
"sabit yer" terimi kullanılırken, ticari kazançları düzenleyen 7 nci maddelerinde bunun yerini
"işyeri" terimi almaktadır.
            "İşyeri"nin tanımı ise, Anlaşmanın 5 inci maddesinde yapılmıştır. İşyerinin oluşup
oluşmadığının tespitinde, faaliyetin niteliğine uygun olarak kullanılan yerin münhasıran söz konusu
faaliyete tahsis edilmesinin gerekmediği, aynı şekilde başka teşebbüs ile paylaşılması veya başka
bir teşebbüse ait olması durumunda da bu yerin işe ilişkin vasfını değiştirmeyeceği ve belli bir
alanda faaliyetlerin süreklilik arz edecek şekilde icra edilmesinin de sabit yerin varlığı için yeterli
olduğunun göz önünde bulundurulması gerekmektedir.
            Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz ortağı Slovakya mukimi......Şirketinin,
ortaklığınız bünyesinde Türkiye'de ifa ettiği hizmetleri nedeniyle Türkiye'de işyeri dolayısıyla
sürekli kullanabileceği sabit bir yer oluştuğundan adına dar mükellef kurum olarak kurumlar
vergisi mükellefiyeti tesis edilmesi gerekmektedir.
            Öte yandan, ortaklığınıza serbest meslek ödemeleri üzerinden yapılan vergi
kesintilerinden......Şirketinin  hissesine  düşen  kısmının  kurumlar  vergisi  beyannamesinde
hesaplanan vergiden mahsup edilmesi mümkündür.
            Ayrıca, Anlaşmanın Türkiye'ye vergi alma hakkı tanıdığı durumlarda vergileme yukarıda
verilen iç mevzuat hükümleri çerçevesinde yapılacaktır. Türkiye'de söz konusu serbest meslek
kazançları  üzerinden  bu  şekilde  ödenecek  vergiler;  Anlaşmanın  "Çifte  Vergilendirmenin
Önlenmesine" ilişkin 23 üncü maddesi çerçevesinde Slovakya'da mahsup edilebilecektir.
            Bilgi edinilmesini rica ederim.
   
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.