Distribütörü olunan Hollanda mukimi firmadan ithal edilen arazi ölçme cihazı ve cihaz içinde bulunan programın çalışması için gerekli kod numarası içi
Özelge: Distribütörü olunan Hollanda mukimi firmadan
ithal edilen arazi ölçme cihazı ve cihaz içinde bulunan
programın çalışması için gerekli kod numarası için ödenen
bedellerin vergilendirilmesi hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 30-147
Tarih:
13/01/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 30-147 13/01/2012
Konu : Distribütörü olunan Hollanda mukimi firmadan ithal edilen
arazi ölçme cihazı ve cihaz içinde bulunan programın
çalışması için gerekli kod numarası için ödenen bedellerin
vergilendirilmesi.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Hollanda mukimi bir firmanın distribütörlüğünü
yaptığınızı, söz konusu firmadan arazi ölçme cihazı ithal ederek yurt içindeki firmalara sattığınızı,
cihazın içinde kurulu bir programın bazı müşterilerce kullanıldığını, bu programı kullanmak isteyen
müşteriler için Hollanda mukimi firmadan bedel karşılığı kod numarası alarak bedel karşılığı
müşterilere sattığınızı belirterek, programın çalışmasını sağlayan kod numarası için ödenen
bedellerden vergi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3'üncü maddesinin ikinci fıkrasında; Kanun'un
1'inci maddesinde sayılan kurumlardan, kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de
bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançlar üzerinden
vergilendirileceği hükmü yer almakta olup, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyette kurum
kazancını oluşturan kazanç ve iratlar sayılmıştır.
Aynı Kanun'un dar mükellefiyette vergi kesintisinin düzenlendiği 30'uncu maddesinde, dar
mükellef kurumların kurumlar vergisi kesintisi yapılacak kazanç ve iratları sayılmış olup, sayılan
kazanç ve iratlar arasında ticari kazançlara yer verilmemiştir.
Diğer taraftan, 01/01/1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan Türkiye-Hollanda Çifte
Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması'nın "Gayrimaddi Hak Bedelleri"ne ilişkin 12'nci maddesinde;
"1. Devletlerden birinde doğan ve diğer Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak
bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. Bununla beraber, sözkonusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Devlette ve o
Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak bu şekilde alınacak vergi, gayrimaddi hak
bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10 unu aşmayacaktır.
...
4. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi, sinema filmleri, radyo
televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her
nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül
veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma
imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veyakullanma hakkı karşılığında ödenen her türlü bedelleri kapsar.
5. Devletlerden birinin mukimi olan bir gayrimaddi hak bedeli lehdarı, bu bedelin elde
edildiği diğer Devlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunursa veya bir Türkiye
mukimi Hollanda'da bulunan bir sabit yeri kullanarak Hollanda'da serbest meslek faaliyetinde
bulunursa ve sözkonusu bedelin ödendiği hak veya varlık ile bu işyeri veya sabit yer arasında etkin
bir bağ bulunmaktaysa, 1 inci ve 2 nci fıkra hükümleri uygulama dışı kalacaktır. Bu durumda
olayına göre, 7 nci veya 14 üncü Madde hükümleri uygulanacaktır."
hükümleri öngörülmektedir.
Diğer taraftan, söz konusu Anlaşma'nın "İşyeri"ne ilişkin 5'inci maddesinde işyerinin tanımı
yapılarak hangi hallerde diğer Devlette bir işyerinin oluşup oluşmayacağı hususlarına açıklık
getirilmiştir. Söz konusu maddenin, diğer Devlette işyeri oluşturma kriterlerinden biri olan "daimi
temsilcilik" müessesesinin düzenlendiği 5'inci fıkrasında;
"5. 1 inci ve 2 nci fıkra hükümleriyle bağlı kalınmaksızın, bir kişi -6 ncı fıkra hükmünün
uygulanacağı bağımsız nitelikteki acenta dışında- bir Akit Devlette diğer Akit Devletin teşebbüsü
namına hareket ederse, aşağıdaki şartlarla bu teşebbüs, ilk bahsedilen Devlette bu kişinin
gerçekleştirdiği her türlü faaliyet dolayısıyla bir işyerine sahip kabul edilecektir:
a) Eğer bu kişi, işe ilişkin sabit bir yerden yürütülebilecek 4 üncü fıkrada belirtilen türden
faaliyetlerle sınırlı olmamak üzere, o Devlette teşebbüs adına mukavele akdetme yetkisine sahip
olup ve bu yetkisini mutaden kullanırsa işyerinin varlığı kabul edilecektir. Ancak anılan fıkra hükmü
çerçevesinde işe ilişkin sabit bir yerden yürütülen faaliyetler, bu yeri bir işyeri haline
getirmeyecektir veya
b) Eğer bu kişi, böyle bir yetkisi olmamasına rağmen, teşebbüs adına sürekli olarak sevk
ettiği mallardan veya ticari eşyadan ilk bahsedilen Devlette mutaden mal veya ticari eşya stoku
bulundurursa, işyerinin varlığı kabul edilecektir. Şu kadar ki, söz konusu kişinin yalnızca malların
veya ticari eşyanın sürekli olarak sevkini değil, fakat bu malların veya ticari eşyanın satışıyla
bağlantılı bütün faaliyetleri bilfiil yürüttüğü; ancak ilk bahsedilen Devlette vergiden kaçınmak için
satış mukavelesini bizzat akdetmediği ispatlanmadıkça bir önceki cümle hükümleri
uygulanmayacaktır."
hükümleri öngörülmektedir.
Bu hükümler uyarınca, Hollanda mukimi firmaya, arazi ölçme cihazının içinde bulunan
programın çalışması için gerekli kod numarasının verilmesi dolayısıyla yapılan ödemeler gayrimaddi
hak bedeli olmakla birlikte, Hollanda mukimi firmanın şirketiniz vasıtasıyla Türkiye'de
gerçekleştirdiği satışlar Anlaşma'nın yukarıda yer alan 5'inci maddesinin 5/b bendi uyarınca
Türkiye'de bir işyeri oluşturduğundan, Hollanda mukimi firmanın bu satış dolayısıyla elde ettiği
kazancın Anlaşmanın yukarıda yer alan 12'nci maddesi kapsamında değil, "Ticari Kazançlar"a ilişkin
7'nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.
Anlaşmanın 7'nci maddesinin 1'inci fıkrasında ise;
"1. Devletlerden birinin bir teşebbüsüne ait kazanç, sözkonusu teşebbüs diğer Devlette yer
alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnız ilk bahsedilen Devlette
vergilendirilecektir. Eğer teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, kazanç
bu diğer Devlette, işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere, vergilendirilebilir."
hükmü öngörüldüğünden, Hollanda mukimi firmanın, arazi ölçme cihazının satışı ve söz
konusu cihazın içinde bulunan programın çalışması için gerekli kod numarasının verilmesi
dolayısıyla elde ettiği kazançların ticari kazanç olarak değerlendirilip, iç mevzuat hükümlerimiz
çerçevesinde Türkiye'de vergiye tabi tutulması gerekmektedir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Hollanda mukimi firmanın, arazi ölçme cihazı ve içindebulunan programın çalışması için gerekli olan kod numarasının satışından dolayı elde ettiği kazanç,
ticari kazanç kapsamında değerlendirildiğinden, Hollanda mukimi firmaya kod numarası için
ödenen bu nitelikteki bedellerden vergi tevkifatı yapılmaması gerekmektedir.
Öte yandan aynı Kanun'un 01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren 13'üncü maddesinde
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerine yer verilmiş olup; söz konusu
maddenin birinci fıkrasında, kurumların ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak
tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları
durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak
dağıtılmış sayılacağı; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri,
ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her
hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği hükmüne yer verilmiştir.
Konuya ilişkin ayrıntılı açıklamaların yapıldığı 1 seri numaralı Transfer Fiyatlandırması
Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğ'in "3-İlişkili Kişi" başlıklı bölümünde ise,
"Bir kurum açısından ilişkili kişi;
• Kurumların kendi ortaklarını,
• Kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurumları,
• Kurumların veya ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya
dolaylı olarak bağlı bulunduğu gerçek kişi veya kurumları,
• Kurumların veya ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından nüfuzu altında
bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları,
• Ortakların eşlerini,
• Ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu, üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın
hısımlarını ifade etmektedir.
...
3.1.3- Kurumun veya Ortaklarının İdaresi, Denetimi veya Sermayesi Bakımından Doğrudan
veya Dolaylı Olarak Bağlı Bulunduğu ya da Nüfuzu Altında Bulundurduğu Gerçek Kişi veya
Kurumlar: ...(2 Seri Nolu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel
Tebliği'nin 1. maddesiyle eklenen paragraf) Örneğin; Almanya'da bulunan (A) şirketi Türkiye'de
yerleşik (B) şirketine motorlu araç ve yedek parça satmakta olup (B) şirketi söz konusu ürünlerin
Türkiye'ye ithali ile yurt içine satış hakkına sahip bulunmaktadır. (A) şirketi ile Türkiye pazarında
dağıtıcı (distribütör) olarak faaliyette bulunan (B) şirketi ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir. Yurt dışında bulunan şirketin Türkiye pazarında bir veya birden fazla
dağıtıcı ile alım-satım faaliyetinde bulunması durumu değiştirmeyecektir. Dolayısıyla
aralarında ortaklık ilişkisi bulunup bulunmadığına bakılmaksızın, yurt dışında bulunan
bir kurum ile Türkiye'de dağıtıcı olarak faaliyette bulunan kurum ilişkili kişi kapsamında
değerlendirilecektir." ifadelerine yer verilmiştir.
Öte yandan söz konusu Tebliğ'in " 4-Emsallere Uygunluk İlkesi " başlıklı bölümünde,
"...Aralarında ilişki bulunmayan gerçek kişi veya kurumlar arasındaki işlemlerde fiyat, piyasa
koşullarına göre belirlendiğinden, ilişkili kişiler arasındaki işlemlerde de aynı koşullar geçerli
olmalıdır. Dolayısıyla, taraflar arasındaki ilişkinin mal veya hizmet fiyatlandırmasına herhangi bir
etkisi bulunmamalıdır." şeklinde ifade edilmiştir.
Aynı Tebliğ'in "5-Emsallere Uygun Fiyat ya da Bedelin Tespitinde Kullanılan Yöntemler"
başlıklı bölümünde ise, "Mükellefler, ilişkili kişilerle yaptıkları işlemlerde uygulayacağı fiyat veya
bedelleri, işlemin mahiyetine en uygun olan yöntemi kullanarak tespit ederler.
..." denilmektedir. Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde,
• Şirketiniz ile distribütörlüğünü yapmakta olduğunuz yurt dışında mukim firmanın ilişkili
kişi kapsamında değerlendirilmesi,
• İçinde kurulu program ile programın çalışması için gerekli kod numarasının da dahil
olduğu arazi ölçme cihazı alım işlemine ilişkin olarak ilişkili kişiye ödenen bedelin emsallere uygun
olması
gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.