Doğalgazdan elektrik üretimi yapan şirketin test üretimi esnasında kullandığı doğalgaz ve diğer malzemelere ait harcamalar hk.
Doğalgazdan elektrik üretimi yapan şirketin test üretimi
esnasında kullandığı doğalgaz ve diğer malzemelere ait
harcamalar hk.
Sayı:
11395140-105[272-2012/VUK-1- . . .]-85692
Tarih:
09/10/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı :11395140-105[272-2012/VUK-1- . . .]-85692 09/10/2015
Konu :Doğalgazdan elektrik üretimi yapan
şirketin test üretimi esnasında
kullandığı doğalgaz ve diğer
malzemelere ait tutarların
vergilendirilmesi.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve ek dilekçenizin tetkikinden; kurumunuzun
doğalgazdan elektrik enerjisi üretimi ve üretilen elektrik enerjisinin ve/veya kapasitesinin
müşterilere satışı faaliyetleriyle iştigal etmekte olduğu ve şirketinize ait halen yatırım halindeki ...
MW gücündeki doğalgaz çevrim santralinin (tesis) … ilçesinde bulunduğu,
... yılında inşaatına başlamış olduğunuz tesisin ... yılında üretime geçmesini planlandığınız,
ticari işletmeye geçiş öncesinde "Elektrik Tesisleri Kabul Yönetmeliği" çerçevesinde tesisin geçici
ve kesin kabul işlemlerinin yapılmasının gerektiği, Yönetmelik çerçevesinde tesisin resmi
mercilerden kabul onayı alabilmesi ve ticari işletmeye geçebilmeniz amacıyla doğalgaz alınarak test
üretimi yapılması ve test üretimi neticesinde elde edilen elektrik enerjisinin TEİAŞ'ın iletim
hatlarına verilmesi gerektiği, bu yolla hem tesisin güvenlik durumu hem de üretilen elektrik enerjisi
frekansının TEİAŞ'ın belirlediği sınırlar içerisinde olup olmadığının resmi mercilerce kontrol
edildiği, ancak tesisin henüz kabul onayı almamış ve resmi olarak ticari işletmeye geçmemiş olması
nedeniyle test üretiminde üretilecek elektrik enerjisinin fatura düzenlemek suretiyle satılmasının
mümkün bulunmadığı, ayrıca üretilen yüksek miktardaki elektriğin başka bir şekilde
kullanılmasının yasal ve teknik bakımdan mümkün bulunmadığı, yasal zorunluluklar nedeniyle
gerçekleştirilen test aşamasında üretilen ancak satışı yapılamayan elektrik enerjisinin teknik ve
yasal zorunluluk nedeniyle TEİAŞ'ın iletim hatlarına bedelsiz olarak verileceği,
Ayrıca şirketinizin inşa ettiği tesiste üretilen elektrik enerjisinin TEİAŞ'a ait yüksek gerilim
hatlarına iletilmesini sağlamak için TEİAŞ tarafından verilen "Bağlantı Görüşü" çerçevesinde
yaklaşık olarak ... km uzunluğunda elektrik iletim hattı inşa edilmesinin zorunlu olduğu, Elektrik
Piyasası Kanununun geçici 14 üncü maddesi uyarınca mülkiyeti TEİAŞ'a ait olmak üzere iletim
hattının şirketiniz tarafından yapılacağı, yatırım maliyetinin ise yatırımın bittiği dönemde EPDK
tarafından belirlenen ve "Geri Ödeme Metodolojisi" adı verilen resmi yöntem ile TEİAŞ tarafından
karşılanması amacıyla anlaşma yapıldığı, şirketiniz tarafından finanse edilecek iletim hattı tesisinin
maliyetinin "Elektrik Piyasasında İletim ve Dağıtım Sistemlerine Bağlantı ve Sistem KullanımıHakkında Tebliğ"in geçici 6 ncı maddesi uyarınca şirketinize geri ödeneceği ancak tesisin
tamamlanması sonucu şirketiniz tarafından katlanılan fiili yatırım harcaması ile TEİAŞ tarafından
imzalanan anlaşma kapsamında hükme bağlanan ve "Geri Ödeme Metodolojisi" kapsamında
karşılanan tutar arasında şirketiniz aleyhine fark bulunduğu yani TEİAŞ tarafından hesaplanan geri
ödeme tutarının toplam iletim hattı yatırımını karşılamadığı,
TEİAŞ'ın iletim hatlarına bedelsiz olarak verilecek elektrik enerjisinin KDV uygulamasının
ne şekilde olacağı ve test üretimi esnasında sarf ettiğiniz doğalgaz ve diğer malzemelere ait
tutarların kurumlar vergisi matrahının tespitinde ne şekilde dikkate alınması gerektiği ile
kurumunuz tarafından inşa edilen elektrik iletim hattı tesisi ile ilgili olarak TEİAŞ tarafından
karşılanmayan tutarın vergilendirilmesi hususlarında Başkanlığımız görüşlerini talep ettiğiniz
anlaşılmaktadır.
I - KATMA DEGER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesine göre, Türkiye'de ticari, sınai,
zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler KDV'ye tabi
bulunmakta olup aynı maddenin ikinci fıkrası uyarınca ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek
faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliği Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi
Kanununda açıklık bulunmayan hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine
göre tespit edilmektedir.
Aynı Kanunun 27 nci maddesinin (1) numaralı bendinde, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen
işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın
işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, (3) numaralı bendinde ise emsal
bedelin ve emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı hükme
bağlanmıştır.
Buna göre,
- Şirketiniz tarafından "Elektrik Tesisleri Kabul Yönetmeliği" çerçevesinde halen yatırım
halinde olan ... MW gücündeki doğalgaz çevrim santralinin resmi mercilerden kabul onayı
alabilmesi ve ticari işletmeye geçebilmesi amacıyla doğalgaz alınarak yapılan test üretimi
neticesinde elde edilen ancak teknik ve yasal zorunluluk nedeniyle satışı yapılmadan TEİAŞ'ın iletim
hatlarına bedelsiz olarak elektrik enerjisinin verilmesi ticari nitelikte bir teslim olmadığından
KDV'ye tabi tutulmayacak, bedelsiz teslime ilişkin emsal bedel tayin edilmek suretiyle
vergilendirilmesi de söz konusu olmayacaktır.
- Şirketinizin inşa ettiği tesiste üretilen elektrik enerjisinin TEİAŞ'a ait yüksek gerilim
hatlarına iletilmesini sağlamak amacıyla maliyeti şirketiniz tarafından finanse edilen ancak
mülkiyeti TEİAŞ'a ait olmak üzere inşa edilen "elektrik iletim hattı tesisi" için yapılan harcamalar,
şirket tarafından TEİAŞ'a yapım hizmeti verildiğinin kabulü anlamına geldiğinden, yapılan
harcamalara belirlenen bir kar marjı üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. II- KURUMLAR VERGİSİ VE VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi Kurum Kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinde,
kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı
üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun
ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde, ticari kazancın tespitinde indirilebilecek
giderler belirtilmiş olup maddenin (1) numaralı bendinde, "ticari kazancın elde edilmesi ve idame
ettirilmesi için yapılan genel giderler."; (7) numaralı bendinde ise, "Vergi Usul Kanunu hükümlerine
göre ayrılan amortismanlar" safi kazancın tespitinde hasılattan indirilebilecek giderler arasında
sayılmıştır.
Ticari kazancın tespitinde "tahakkuk" ve "dönemsellik" olmak üzere iki temel ilke geçerlidir.
Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması, yani
geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve işlemden
kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Dönemsellik
ilkesi ise bu gelir veya giderin ilgili olduğu döneme intikalinin sağlanmasıdır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun;
- 262 nci maddesinde, "Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut
değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin
toplamını ifade eder.",
- 313 üncü maddesinin birinci fıkrasında, "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve
yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde
gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve
sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu Kanun hükümlerine
göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder.",
- 322 nci maddesinde, "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık
imkan kalmıyan alacaklar, değersiz alacaktır.
Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve
mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.
İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz
alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler.",
- 323 üncü maddesinde ise "Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ileilgili olmak şartıyla;
1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından
ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;
Şüpheli alacak sayılır.
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte
karşılık ayrılabilir.
Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda
bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar
hesabına intikal ettirilir."
hükmü bulunmaktadır.
Mezkur Kanunun 227 nci maddesinin birinci fıkrasında bu Kanunda aksine hüküm
olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan
kayıtların tevsikinin mecburi olduğu hükme bağlanmış, 229 uncu maddesinde fatura, satılan emtia
veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi
yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmış, 231 inci maddesinin 5
inci bendinde de faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün
içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılacağı
hükmüne yer verilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre,
- Şirketiniz tarafından "Elektrik Tesisleri Kabul Yönetmeliği" çerçevesinde halen yatırım
halinde olan ... MW gücündeki doğalgaz çevrim santralinin resmi mercilerden kabul onayı alınarak
faaliyete geçebilmesi amacıyla yapılan test üretimi neticesinde elde edilen ancak, teknik ve yasal
zorunluluk nedeniyle satışı yapılmadan TEİAŞ'ın iletim hatlarına bedelsiz olarak verilen elektrik
enerjisinin üretimi amacıyla yapılan harcamaların, elektrik üretim tesisinin maliyetine eklenmesi ve
yatırımın işletmeye hazır hale gelmesinden sonra amortisman yoluyla itfası gerekmektedir.
- Mülkiyeti TEİAŞ'a ait olmak üzere inşa edilen "elektrik iletim hattı tesisi" nin tamamlanıpteslim edildiği tarih itibariyle, şirket tarafından TEİAŞ'a yapım hizmeti verildiğinin kabulü, yapılan
harcamaların belirlenen bir kar marjı ile TEİAŞ'a yedi gün içerisinde fatura edilmesi ve yapım
hizmeti nedeniyle oluşan kazancın da kurum kazancına dahil edilmesi gerekmektedir. "Elektrik
iletim hattı tesisi" inşaatı hizmetine ilişkin olarak TEİAŞ adına düzenlediğiniz faturada yer alan
bedelin şirketinize ödenmeyen kısmının söz konusu olması halinde ise bu durumun Vergi Usul
Kanununun şüpheli alacak ve değersiz alacaklara ilişkin hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi
gerekir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.