Döviz Alım Belgesi

Özelge: Fas mukimi firmaya verilen hizmetlerin KV ile KDV
karşısındaki durumu hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-334
Tarih:
16/03/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-334 16/03/2012
Konu : Döviz Alım Belgesi
İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin incelenmesinden, Şirketinizce Fas mukimi ...
firması ile 6 ay süreli, sigara üretimi ve paketleme işlerine personel teminine yönelik bir sözleşme
yapıldığı, bu sözleşme kapsamında; anılan Fas mukimi firmaya "sanayi ürünü üretim fabrikalarında,
makine donanımlarının kullanılarak, gerektiğinde bakım ve onarımlarını yaparak üretimin
gerçekleştirilmesi için her türlü teknik destek ve yardımın sağlanması" şeklinde hizmet sunumunda
bulunulduğu, bu işin öncesinde ve sonrasında da sözleşmeye bağlanmaksızın benzer mahiyette
servis desteği satışları yapıldığı, diğer taraftan Fas tarafınca, söz konusu hizmetler karşılığında
yapılan ödemeler üzerinden %10 oranında vergi kesildiği belirtilerek, söz konusu kazançlar
üzerinden ödenen bu vergilerin Türkiye'de ödenecek kurumlar vergisinden mahsup edilip
edilemeyeceği ve kesilen bu tutarın döviz alım belgesine bağlanamaması nedeniyle katma değer
vergisi uygulamasının nasıl olacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
1- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi kurum kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinde;
kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı
üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç
hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun "Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu" başlıklı 33 üncü maddesinin
birinci fıkrasında ise; "Yabancı ülkelerde elde edilerek Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal
ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye'de bu
kazançlar üzerinden tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir." hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan, hükümleri 18.07.2006 tarihinden itibaren yürürlükte bulunan "Türkiye
Cumhuriyeti ile Fas Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi
Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" 01.01.2007 tarihinden itibaren
uygulanmaktadır.
Söz konusu proje kapsamında ve haricinde verilen hizmetlerin Anlaşmanın "Serbest Meslek
Faaliyetleri"ne ilişkin 14 üncü maddesi hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.
Anılan Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri"ni düzenleyen 14 üncü maddesi aşağıdaki
gibidir;
"1. Bir Akit Devlet mukiminin, serbest meslek faaliyetleri veya bağımsız nitelikteki diğer
faaliyetleri dolayısıyla elde ettiği gelir, bu kişi diğer Akit Devlette faaliyetlerini icra etmek amacıyla
sürekli kullanabileceği sabit bir yere sahip olmadığı sürece, yalnızca bu Devlette
vergilendirilecektir. Kişinin böyle bir sabit yere sahip olması durumunda gelir, yalnızca söz konusu
sabit yere atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. "Serbest meslek faaliyetleri" terimi, özellikle bağımsız olarak yürütülen bilimsel, edebi,
sanatsal, eğitici veya öğretici faaliyetleri, bunun yanı sıra doktorların, avukatların, mühendislerin,
mimarların, dişçilerin ve muhasebecilerin bağımsız faaliyetlerini kapsamına alır."
Buna göre, Türkiye mukimi bir firmanın Fas'ta faaliyetlerin icrası için sürekli olarak
kullanabileceği sabit bir yere sahip olmaksızın elde edeceği serbest meslek faaliyeti veya benzer
nitelikteki diğer faaliyet gelirlerini vergileme hakkı yalnızca Türkiye'ye aittir. Fas'ta böyle bir yere
sahip olunması durumunda ise yalnızca söz konusu sabit yere atfedilebilen miktarla sınırlı olmak
üzere Fas'ın da bu gelirleri vergilendirme hakkı bulunmaktadır.
Fas'ta, böyle bir sabit yerin varlığı hususunun ise Anlaşmanın "İşyeri"ni düzenleyen 5 inci
maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Şöyle ki:
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında kullanılan "iş yeri" ve "sabit yer" terimleri
arasında vergilemeye ilişkin yorumlama bakımından bir farklılık bulunmamakta " işyeri" terimi daha
çok ticari ve sınaî faaliyetlerle ilgili olarak kullanılmaktadır. Anlaşmaların serbest meslek
faaliyetlerini düzenleyen 14 üncü maddelerinde "sabit yer" terimi kullanılırken, ticari kazançları
düzenleyen 7 nci maddelerinde bunun yerini "işyeri" terimi almaktadır.
"İşyeri" tanımı, Anlaşmanın 5 inci maddesinin 1 inci fıkrasında; bir teşebbüsün işinin
tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin "sabit bir yer" olarak yapılmıştır. İş yerinin oluşup
oluşmadığının tespitinde, faaliyetin niteliğine uygun olarak kullanılan yerin münhasıran söz konusu
faaliyete tahsis edilmesinin gerekmediği, aynı şekilde başka teşebbüs ile paylaşılması veya başka
bir teşebbüse ait olması durumunda da bu yerin işe ilişkin vasfını değiştirmeyeceği ve belli bir
alanda faaliyetlerin süreklilik arz edecek şekilde icra edilmesinin de sabit yerin varlığı için yeterli
olduğunun göz önünde bulundurulması gerekmektedir.
Anlaşmanın 5 inci maddesinin 2 nci fıkrasında ise yönetim yeri, şube, büro, fabrika, atelye,
maden ocağı, petrol veya doğal gaz kuyusu, taş ocağı veya doğal kaynakların çıkarıldığı diğer
herhangi bir yer ve on ayı aşan bir süre devam eden bir inşaat şantiyesi, yapım veya kurma
projesinin iş yeri oluşturacağı belirtilmiştir.
Şirketinizin, Fas mukimi ... firması ile yapmış olduğu hizmet sözleşmesi ve verilen diğer
bilgilerin yukarıda yer verilen açıklamalar doğrultusunda değerlendirilmesi neticesinde, Fas'ta
Anlaşmanın 14 üncü maddesi kapsamında "sabit bir yer"e sahip olmadığınız, dolayısıyla söz konusu
serbest meslek faaliyetleri kapsamında elde edilen gelirleri vergileme hakkının yalnızca Türkiye'ye
ait olduğu değerlendirilmektedir.
Diğer taraftan, tüzel kişilerin serbest meslek faaliyetleri, personelleri vasıtasıyla
gerçekleştirdikleri serbest meslek faaliyetlerini ifade etmekte olup, söz konusu hizmetlerin icrası
için Fas'a gönderilen personelin elde ettiği ücret gelirlerinin ise Anlaşmanın "Bağımlı Faaliyetler"e
ilişkin 15 inci maddesi çerçevesinde değerlendirilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.
Anılan maddenin 1 ve 2 nci fıkraları aşağıdaki gibidir;
"1. 16, 18, 19 ve 20 nci maddelerin hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet mukiminin
bir hizmet dolayısıyla elde ettiği maaş, ücret ve diğer benzeri gelirler, bu hizmet diğer Akit Devlette
ifa edilmedikçe, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Hizmet diğer Devlette ifa edilirse,
buradan elde edilen söz konusu gelir, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. 1 inci fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette ifa
ettiği bir hizmet dolayısıyla elde ettiği gelir, eğer:
a) Gelir elde eden kişi, diğer Devlette ilgili malî yıl içinde başlayan veya biten herhangi bir
on iki aylık dönemde bir veya bir kaç seferde toplam 183 günü aşmamak üzere kalırsa, ve
b) ödeme, diğer Devletin mukimi olmayan bir işveren tarafından veya böyle bir işveren
adına yapılırsa ve
c) ödeme, işverenin diğer Devlette sahip olduğu bir işyerinden veya sabit yerden
yapılmazsa,
yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir."
Buna göre, Türkiye mukimi olan söz konusu personelin Fas'ta ifa ettikleri hizmetler
bakımından elde ettikleri ücretleri vergilendirme hakkı, 2 nci fıkrada yer alan üç koşulun birarada
sağlanması durumunda yalnızca Türkiye'ye ait olacak, koşullardan birinin dahi ihlal edilmesi
halinde ise Fas'ın da bu ücretler üzerinden vergi alma hakkı doğacaktır.
Anlaşmanın yukarıda yer verilen hükümleri çerçevesinde firmanıza yapılan serbest meslek
faaliyeti ödemeleri ile personellerinize yaptığınız ücret ödemeleri üzerinden Fas'ın da vergi alma
hakkının bulunduğu durumlarda, çifte vergilendirme, Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin
Önlenmesi" başlıklı 22 nci maddesinin 1/a bendi çerçevesinde bu gelirin Türkiye'de vergiden istisna
edilmesi suretiyle önlenecektir.
Anlaşmanın ilgili maddeleri çerçevesinde Fas'a vergi alma hakkının verilmediği durumda
Fas'ta bir vergi ödenmesi söz konusu olduğunda ödenen bu vergilerin Türkiye'de mahsup edilmesi
imkânı bulunmamaktadır.
Bu durumda, Şirketiniz, Anlaşma hükümlerine aykırı bir şekilde Fas'ta ödediği verginin Fas
Vergi İdaresinden iadesini talep edebilecektir. Bu talebin uygun bulunmaması durumunda ise,
ihtilaflı konu Fas'ta yetkili mahkemeler nezdinde mükellefçe dava konusu yapılabileceği gibi
Anlaşmanın "Karşılıklı Anlaşma Usulü"ne ilişkin 24 üncü maddesi hükümleri çerçevesinde
Başkanlığımıza da iletilebilecektir.
Anlaşma hükümlerine aykırı vergileme nedeniyle Fas yetkili makamları nezdinde
girişimlerde bulunmak üzere Başkanlığımıza yapılacak mükellef başvurusunda Fas'ta yapılan
vergilemenin hukuki gerekçelerinin ve vergileme talebinde bulunan vergi idaresinin de belirtilmesi
gerekmektedir.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarındaki "Karşılıklı Anlaşma Usulü" maddesi ve bu
maddenin işleyişi hakkında detaylı açıklama, Başkanlığımız internet sitesinde yayınlanan "Çifte
Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında Yer Alan "Karşılıklı Anlaşma Usulü"ne İlişkin Rehber"de
yer almaktadır.
Diğer taraftan, Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için firmanız ve personelinin Türkiye
Yetkili Makamlarından (Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığının mükellefleri için Büyük
Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı, diğerleri için Gelir İdaresi Başkanlığı) alacakları, Türkiye'de
tam mükellef olduklarını ve tüm dünya kazançları üzerinden Türkiye'de vergilendirildiklerini
gösteren bir mukimlik belgesini Fas'ta vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir.
Buna göre; Şirketinizin Fas mukimi firmaya yaptığı hizmetler dolayısıyla elde ettiği
kazançların kurum kazancına dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. Bununla birlikte,
yukarıda açıklandığı üzere Fas'ta ödenen vergilerin 5520 sayılı Kanunun 33 üncü maddesi hükmüne
istinaden Türkiye'de hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilemeyeceği ise tabiidir.
2- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
Katma Değer Vergisi Kanununun;
-1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti
çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu,
- 6 ncı maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının, malların teslim anında Türkiye'de
bulunmasını, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade
ettiği
hükme bağlanmıştır.
Özelge talep formunuz ve eklerinin tetkikinden, Şirketinizce Fas mukimi ... firması ile 6 ay
süreli, sigara üretimi ve paketleme işlerine personel teminine yönelik bir sözleşme yapıldığı, bu
sözleşme kapsamında; anılan Fas mukimi firmaya "sanayi ürünü üretim fabrikalarında, makine
donanımlarının kullanılarak, gerektiğinde bakım ve onarımlarını yaparak üretimin
gerçekleştirilmesi için her türlü teknik destek ve yardımın sağlanması" şeklinde hizmet sunumunda
bulunulduğu, bu işin öncesinde ve sonrasında da sözleşmeye bağlanmaksızın benzer mahiyette
servis desteği satışlarının yapılacağı anlaşılmıştır.
Buna göre, Fas'ta verilen bu hizmetler Türkiye'de yapılan hizmet sayılamayacağından, KDV
nin konusuna girmemektedir. Bu nedenle, yurt dışında ifa edilen bu hizmetlere ilişkin olarak
düzenlenecek faturada KDV hesaplanmayacaktır.
Diğer taraftan, KDV nin konusuna girmeyen bu hizmetin KDV Kanununun 11/1-a ve 12/2 nci
maddesi kapsamında hizmet ihracı sayılmayacağı da tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.