Döviz cinsinden yapılan hakediş ödemelerinin vergi kanunları karşısındaki durumu hk.

Özelge: Döviz cinsinden yapılan hakediş ödemelerinin vergi
kanunları karşısındaki durumu hk.
Sayı: 
B.07.1.GİB.4.06.17.01-130[2011-2-24-02]-571
Tarih: 
16/05/2012
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü)
 
   
Sayı : B.07.1.GİB.4.06.17.01-130[2011-2-24-02]-571 16/05/2012
Konu : Döviz cinsinden yapılan hakediş ödemelerinin vergi  
kanunları karşısındaki durumu.
 
            İlgide kayıtlı dilekçenizde, Ankara Büyükşehir Belediyesi ile TOKİ arasında imzalanan
"Kuzey Ankara Kentsel Dönüşüm Projesi İçinde Yapılacak Doğalgaz Hizmetlerine İlişkin Protokol"
kapsamında yapılacak ada içi ve ada dışı doğalgaz altyapı tesisatının bedelinin, yüklenici olarak
şirketinizin yaptıracağı ihale bedeli üzerinden ödeneceği, tanzim edilen hakedişlerin müşavir
onayından sonra kesinleşeceği ve idarenin ve belediyenin oluruyla yükleniciye aylık olarak hesaptan
ödeneceğinin hüküm altına alındığı; bu kapsamda şirketiniz tarafından söz konusu işlerin 8.494.036
USD bedel ile alt yüklenici firmaya ihale edildiği ve bu şekilde belirlenen hakediş tutarının alt
yükleniciye fatura tarihindeki kur esas alınarak TL olarak ödendiği, şirketinizce düzenlenen hakediş
belgelerinin onaylanmak üzere Ankara Büyükşehir Belediyesine gönderildiği, ancak, adı geçen
Belediyenin hakediş belgesinin USD olarak değil alt yükleniciye ödenen TL tutarı üzerinden
düzenlenmesi gerektiği iddiasıyla hakediş raporunu imzalamadığı belirtilerek, konunun kurumlar
vergisi stopaj matrahı, KDV matrahı ve kurumlar vergisine esas alınması gereken gelir yönünden
değerlendirilmesi talep edilmiştir.
            A-Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
            193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 42 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Birden fazla
takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır.) ve onarma işlerinde kar veya
zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak mezkur yıl
beyannamesinde gösterilir." hükmü yer almaktadır.
            Aynı Kanunun 44 üncü maddesinde, inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul
usulüne tabi hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarihin;
diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya bırakıldığı tarihin bitim tarihi olarak kabul edileceği
belirtilmiştir.
            Bir işin 42 nci madde kapsamına girmesi için faaliyet konusu işin, inşaat ve onarma işi
olması, işin taahhüde bağlı olarak yapılması ve birden fazla takvim yılına sirayet etmesi gerekir.
            Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Vergi kesintisi" başlıklı 15 inci
maddesinin 1 numaralı fıkrasında; aynı fıkrada belirtilen kişi, kurum ve kuruluşların, yine aynı
fıkrada bentler halinde sayılan nakden ya da hesaben ödemeleri üzerinden avanslar da dahil olmak
üzere istihkak sahiplerinin kurumlar vergilerine mahsuben vergi kesintisi yapmak zorunda oldukları
hükme bağlanmış olup, anılan fıkranın (a) bendinde; Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara
göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili
olarak yapılan hakediş ödemeleri üzerinden % 3 oranında 2009/14594 sayılı Karara göre) vergi
kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.            Hakediş raporları, istihkakları ödeyenleri işi üstlenen firmaya karşı borçlu durumda
gösteren bir işlem olduğundan, hakediş raporlarının onaylandığı tarihte hesaben ödemenin
gerçekleştiği kabul edilmektedir.
            Buna göre, tevkifatın; hakediş bedellerinin hesaben ödendiği tarih itibariyle yapılması
gerekmektedir. Ayrıca, hakediş ödemelerinin döviz cinsinden yapılması halinde tevkifatın matrahı ,
hesaben ödemenin yapıldığı tarihteki döviz alış kuru dikkate alınarak hesaplanan TL karşılığı tutarı
olacaktır.
            Diğer taraftan, döviz üzerinden düzenlenen hakedişlerde, hak edişin onay tarihi ile
ödeme tarihi arasındaki kur artışından kaynaklanan fazla ödemeler yıllara sari inşaat işi ile ilgili
olduğundan, istihkak tutarına dahil edilmesi ve ödenen kur farkları üzerinden de tevkifat yapılması
gerekir.
            Ancak, hesaben ödeme gerçekleştikten sonra döviz kurunun düşmesi halinde hesaben
ödeme tarihindeki kur esas alınarak hesaplanan tevkifat tutarı; işin bittiği dönem için verilen
kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceğinden,
söz konusu tevkifat tutarının düzeltilmesi veya iadesi mümkün olmamaktadır.
            Bu çerçevede, T.C. Başbakanlık Toplu Konut İdaresi Başkanlığı (TOKİ) ile Ankara
Büyükşehir Belediye Başkanlığı arasında imzalanan 22/01/2007 tarihli protokolde belirtilen Kuzey
Ankara Girişi Kentsel Dönüşüm Projesi kapsamında bulunan doğalgaz alt yapı işleri için şirketinize
ödenecek hakediş bedelleri üzerinden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 15 inci maddesine göre
yapılacak tevkifatların; hak ediş bedellerinin hesaben ödendiği tarih itibariyle yapılması gerekmekte
olup, hakediş ödemelerinin döviz cinsinden yapılması halinde ise, tevkifatın matrahı, hesaben
ödemenin yapıldığı tarihteki döviz alış kuru dikkate alınarak hesaplanan TL karşılığı tutarı
olacaktır.
            Öte yandan, şirketinizin taahhüt ettiği Kuzey Ankara Girişi Kentsel Dönüşüm Projesi
kapsamında bulunan doğalgaz alt yapı işine ait kazancın işin bitirildiği yıl kati olarak tespit edilmesi
ve tamamının o yılın geliri sayılarak beyan edilmesi gerekmektedir.
            B-Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
            Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
            -10/a maddesinde mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin
yapılması ile; 10/b maddesinde ise malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya
benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura
veya benzeri belgelerin düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geldiği,
            -24/c maddesinde vade farkı, fiyat farkı, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer adlar
altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin matraha dahil olduğu,
            -26 ncı maddesinde ise, bedelin döviz ile hesaplanması halinde, dövizin vergiyi doğuran
olayın meydana geldiği andaki cari kur üzerinden Türk parasına çevrileceği,
            hükme bağlanmıştır.
            Buna göre, taahhüde dayanan işlerde vergiyi doğuran olay, düzenlenen hakediş raporlarının
ihale makamınca onaylandığı anda meydana gelmekte olup, bedelin döviz cinsinden belirlenmesi
halinde işleme ait faturanın, döviz bedeli Türk Lirasına çevrilmek suretiyle bulunacak tutar
üzerinden KDV hesaplanarak düzenlenmesi; döviz tutarının Türk Lirasına çevrilmesinde ise söz
konusu hakediş raporlarının ihale makamınca onaylandığı tarihteki Merkez Bankası cari alış
kurunun esas alınması gerekmektedir.
            Öte yandan, 105 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin "2.Kur Farkları" başlıklı bölümünde;            "Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin
kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı
lehine ortaya çıkan kur farkı esas itibariyle vade farkı mahiyetinde olduğundan, matrahın bir
unsuru olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.
            Buna göre, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında
ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur
farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli oran uygulanmak suretiyle
KDV hesaplanacaktır.
            ..."
            açıklamalarına yer verilmiştir.
            Buna göre, hizmet bedelinin döviz cinsinden belirlenip, ödemenin vergiyi doğuran olayın
meydana geldiği tarihten sonra yapılması halinde ödeme tarihi ile vergiyi doğuran olayın meydana
geldiği tarih arasında ortaya çıkan vade farkı mahiyetindeki kur farkları katma değer vergisine tabi
bulunmaktadır. Bu durumda, kur farkının KDV dahil işlem bedeli üzerinden hesaplanması halinde
kur farkı tutarı üzerinden iç yüzde yoluyla, kur farkının KDV hariç bedel üzerinden hesaplanması
halinde ise kur farkı tutarı üzerinden ayrıca KDV hesaplanıp beyan edilecektir.
            Ayrıca, dilekçenizde bahsi geçen, Ankara Büyükşehir Belediyesinin söz konusu yapım işi
dolayısıyla şirketinize ödeyeceği bedelin faturada alt yüklenicilere yaptığınız ödemelerin TL
karşılığı olarak gösterilmesi yönündeki talebi Başkanlığımız görev alanına giren bir konu olmayıp,
bu hususun düzenlenmiş protokol hükümleri çerçevesinde adı geçen belediye ile şirketiniz arasında
özel hukuk hükümlerine göre çözülmesi gerekmektedir.
            Bilgi edinilmesini rica ederim.