Ferdi işletmenin sermaye şirketine devri ile ilgili işlemlerin vergi kanunları karşısındaki durumu hk.

Özelge: Ferdi işletmenin sermaye şirketine devri ile ilgili
işlemlerin vergi kanunları karşısındaki durumu hk.
Sayı: 
B.07.1.GİB.4.06.17.02-HÇ:123.M-2010-109-416
Tarih: 
14/06/2011
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü)
 
   
Sayı : B.07.1.GİB.4.06.17.02-HÇ:123.M-2010-109-416 14/06/2011
Konu : Genel Vergi Muafiyeti  
 
            İlgide kayıtlı dilekçenizin incelenmesinden, ferdi işletmenizi, 193 sayılı Gelir Vergisi
Kanununun 81 inci maddesinin 2 nci fıkrası gereğince aktif ve pasifiyle birlikte sermaye şirketine
devredeceğiniz belirtilerek bu işlemlere ilişkin olarak gelir vergisi, kurumlar vergisi, katma değer
vergisi , banka ve sigorta muameleleri vergisi, damga vergisi, harçlar ve Vergi Usul Kanunu
yönünden görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.
             A- GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ İLE VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
DEĞERLENDİRME
             193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun Mükerrer 80 inci maddesinin son fıkrasında, faaliyetine
devam eden ticari bir işletmenin kısmen veya tamamen satılmasından veya ticari işletmeye dahil
amortismana tabi iktisadi kıymetlerle birinci fıkrada yazılı hakların elden çıkarılmasından doğan
kazançların ticari kazanç sayılacağı ve bunlara ticari kazanç hakkındaki hükümlerin uygulanacağı
belirtilmiş, bu madde de geçen "elden çıkarma" deyimi yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir
ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi,
ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade ettiği yine aynı maddenin 2 nci fıkrasında
açıklanmıştır.
             Aynı Kanunun 81 inci maddesinin ikinci fıkrasında, "Kazancı bilanço esasına göre tespit
edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde
devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip
veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı
alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.)" halinde değer
artış kazancı hesaplanmayacağı, vergileme yapılmayacağı hükmü yer almaktadır.
             Bu çerçevede, ferdi işletmenizin bilançosunun aktif ve pasifiyle bütün halinde bir sermaye
şirketine devrolunması, devrolunan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi
işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten devir bilançosuna göre hesaplanan özsermaye tutarında
ortaklık payı alması (bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır)
durumunda bu devir nedeniyle değer artış kazancı hesaplanmayacak ve vergileme
yapılmayacaktır.  
             Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Birden fazla
takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır.) ve onarma işlerinde kar veya
zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak mezkur yıl
beyannamesinde gösterilir." hükmüne yer verilmiş olup, aynı Kanunun 44 üncü maddesinde ise,
inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi hallerde geçici kabulün yapıldığını
gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarihin; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen
bırakıldığı tarihin işin bitim tarihi olarak kabul edileceği belirtilmiştir.             Bu çerçevede, şahıs işletmenizin sermaye şirketine devri nedeniyle, devre ilişkin kararın
ticaret sicilinde tescil edildiği tarih itibariyle şahıs işletmesi sona ereceğinden, şahıs işletmesi
tarafından yapılmakta olan yıllara sari inşaat işinin tamamlanmasının mümkün olmayacağı tabiidir.
Bu nedenle, söz konusu inşaat işi şahıs işletmesini devralan anonim şirket tarafından devam
ettirilecek olup, yıllara sari inşaat işinin adı geçen şahıs işletmesi yönünden devir tarihi itibariyle
bittiğinin kabul edilmesi gerekmektedir.
             Dolayısıyla, şahıs işletmenizin devir tarihine kadar olan hesaplarının kapatılarak yıllara sari
inşaat ve onarma işine ait karın tespit edilmesi, tespit edilen bu kar veya zararın şahıs işletmeniz
tarafından genel esaslara göre yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilmesi ve beyan edilen
kazanç üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, yıllara sari iş dolayısıyla tevkif edilen vergilerin
mahsup edilmesi gerekmektedir. 
             Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "İspat edici kağıtlar" başlıklı 227 nci
maddesinde "Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla
olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." düzenlenmesi
bulunmaktadır.
             213 sayılı Kanununun 229 uncu maddesinde; fatura, satılan emtia veya yapılan iş
karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar
tarafından müşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmıştır. Kanunun 231 inci maddesinin 5
numaralı bendinde, faturanın malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün
içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı;
232 nci maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarlarla, kazancı basit usulde tespit edilenler ve defter
tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin sattıkları emtia veya yaptıkları iş için fatura vermek, satın
aldıkları emtia ve hizmetler için de fatura istemek ve almak zorunda oldukları;  328 inci
maddesinde de devir ve trampanın satış hükmünde olduğu hükmü yer almaktadır.
             Buna göre, ferdi işletmenizin sermaye şirketine devrolunması işlemi Vergi Usul Kanununun
328 inci maddesi gereği satış hükmünde kabul edileceğinden, ferdi işletmenizin elinde bulunan
makine, teçhizat ve stoklara ilişkin fatura düzenlenmesi gerekecektir.
            Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 313 ncü maddesinde, " İşletmede bir yıldan
fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya ve kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle
269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet,  edevat, 
mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu
kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." hükmü; 320 nci
maddesinde ise; "Amortisman süresi kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak
hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
             Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde
işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere  ait
binek otomobillerin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesiri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay
süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa
süresinin son yılında tamamen yok edilir.
             Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazar alınabilir.
            Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir
hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır.
            213 sayılı  Kanunun 315 inci maddesinde; "Mükellefler amortismana tabi iktisadi
kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek
oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır." hükmüne yer verilmiş, söz
konusu maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için
uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve amortisman oranları ve
süreleri 333, 339 ve 365 sıra no.lu Vergi Usul Kanunun Genel Tebliğleri ile açıklanmıştır.             Ayrıca, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 seri no.lu Genel Tebliğinin "19.3.2.
Amortisman uygulaması" başlıklı bölümünde; "Devir ve bölünme neticesinde devre konu iktisadi
kıymetler, mukayyet değerleri üzerinden; aktif ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif ve
pasif hesaplarla birlikte devrolunacağından, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir işleminin
amortisman uygulamaları bakımından ilk iktisap olarak değerlendirilmemesi gerekmektedir. Diğer
bir ifadeyle devralan kurumda devir ve bölünme işlemi nedeniyle devrolan amortismana tabi
iktisadi kıymetlerin bakiye değerleri üzerinden kalan amortisman süreleri dikkate alınarak
amortisman ayrılmaya devam edilecektir." açıklamalarına yer verilmiştir.
             Buna göre, sermaye artırım payı olarak kül halinde sermaye şirketine devredilen ferdi
işletmenizin sermaye şirketince devralınması durumunda, iktisadi kıymetler devralan sermaye
şirketine geçtiğinden, devralınan iktisadi kıymetlere ilişkin olarak kalan süreler de dikkate alınarak
bakiye değer üzerinden devralan şirketçe amortisman ayrılmasına devam edilmesi gerekmektedir.
             B-KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
             3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde Türkiyede yapılan ticari,
sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetlerin katma değer
vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
             Aynı Kanunun 17/4-c maddesinde ise Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen
işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda
vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin
(a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden
mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme
sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından
mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.) katma değer vergisinden istisna
edilmiştir.
            Bu itibarla, işletmenizin bilanço esasına göre defter tutması durumunda Gelir Vergisi
Kanununun 81/2 nci maddesi çerçevesinde aktif kıymetlerin şahıs işletmesinden anonim şirkete
devri işlemi katma değer vergisinden istisnadır.
             C- BSMV YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
             6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28inci maddesinin ikinci fıkrasında, "Bankerlerin
yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa
olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp
satmayı, alım - satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi
taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile
mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak
para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden
komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) da banka muameleleri
vergisine tabidir." hükmü ve 6009 sayılı Kanunla değişik üçüncü fıkrasında ise, "90 sayılı Kanun
Hükmünde Kararnameye göre ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve
hizmetlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmasında
banker sayılırlar." hükmü bulunmaktadır.
            Aynı Kanunun mükellefi belirleyen 30 uncu maddesinde ise, "Banka ve sigorta muameleleri
vergisini banka ve bankerlerle sigorta şirketleri öder..." hükmü yer almaktadır.
             Buna göre, 6802 sayılı Kanunun ikinci fıkrasında belirtilen işlemlerden herhangi birini esas
iştigal konusu olarak yapanlar banker kapsamında BSMV mükellefi olarak kabul edilmekte olup
esas iştigal konusu inşaat işletmeciliği olan şahıs işletmenizin aktif ve pasifinde yer alan iktisadi
kıymetlerin yeni kurulacak sermaye şirketine devir işlemleri BSMV nin konusuna girmemektedir.
            D- DAMGA VERGİSİ VE HARÇLAR YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME             488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda
yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda
yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
            Mezkur Kanuna ekli (2) sayılı tablonun "IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı
bölümünün (16) numaralı fıkrasında anonim, eshamlı komandit ve limited şirketler ile yatırım
fonlarının kuruluşlarına, sermaye artırımlarına ve süre uzatımlarına ilişkin olarak düzenlenen
kağıtların damga vergisinden istisna olacağı hükmü yer almaktadır
             Diğer taraftan, 492 sayılı Harçlar Kanununun 123 üncü maddesinde, "...Anonim, eshamlı
komandit ve limited şirketlerin kuruluş, sermaye artırımı, birleşme, devir, bölünme ve nev'i
değişiklikleri nedeniyle yapılacak işlemler ile Esnaf ve Sanatkarlar Kredi ve Kefalet Kooperatifleri
(Bu kooperatifler ile Kredi Garanti Fonu İşletme ve Araştırma Anonim Şirketi tarafından
bankalardan kullandırılacak krediler için verilecek kefaletler dahil) bankalar, yurt dışı kredi
kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak kredilerin temini ve bunların teminatları ile
geri ödemelerine ilişkin işlemler bu Kanunda yazılı harçlardan müstesnadır." hükmüne yer
verilmiştir.
             Buna göre, ferdi işletmenizin bir sermaye şirketine, sermaye artırımı yoluyla devri
nedeniyle yapılacak işlemlerin, 492 sayılı Harçlar Kanununun 123 üncü maddesi çerçevesinde
harçtan; bu işlem nedeniyle düzenlenecek kağıtların da Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı
tablonun "IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" bölümünün (16) numaralı fıkrasına göre damga
vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir.
             Bilgi edinilmesini rica ederim.
 
 
 
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.