Göçmen Sağlığı Yaşam Merkezi Yapım İşinin Vergilendirilmesi
Göçmen Sağlığı Yaşam Merkezi Yapım İşinin
Vergilendirilmesi
Sayı:
B.07.1.GİB.4.06.17.02-155.99[5426]-71009
Tarih:
01/03/2019
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunları Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü
Sayı : 90792880-155.99[5426]-E.71009 01.03.2019
Konu : Göçmen Sağlığı Yaşam Merkezi Yapım İşinin Vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, 09/12/2016 tarihinde Türkiye Cumhuriyeti Hazine
Müsteşarlığı ile Kore Cumhuriyeti Büyükelçiliği arasında imzalanan "Türkiye'de Bulunan Geçici
Koruma Altındaki Suriyelilere İnsani Yardım Sağlanmasına Dair Anlaşma" gereği geçici koruma
altındaki Suriyelilere insani yardım sağlanması adına Ankara (Mamak), İzmir (Bornova), Şanlıurfa
(Eyyübiye) illerinde "Geçici Koruma Altındakiler İçin Göçmen Sağlığı Merkezi Yapım İşi" ile ilgili
ihalenin … /2017 tarihinde yapıldığı belirtilerek 4749 sayılı Kanun kapsamında Dış Finansman
Sağlanmasına İlişkin Usul ve Esaslara Dair Yönetmelik çerçevesinde gerçekleştirilen 2017/… ihale
kayıt numarası ile yapılan "… Yaşam Merkezi Yapım İşi" ihalesinde kurumlar vergisi, katma değer
vergisi ve damga vergisi yönünden muafiyet söz konusu olup olmadığı hususunda görüş talep
edildiği anlaşılmıştır.
A- Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinde, "Birden fazla takvim yılına sirayet eden
inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kâr veya zarar işin bittiği yıl kati
olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir." hükmü
yer almaktadır.
Aynı Kanunun 44 üncü maddesinde, inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi
olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarihin; diğer
hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihin bitim tarihi olarak kabul edileceği ve
bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde
edilen hasılatın, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının
tespitinde dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasında sayılan vergi kesintisi
yapmak zorunda olanlarca kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yapılan
ödemeler üzerinden vergi kesintisi yapılacağı; aynı fıkranın (a) bendinde de Gelir Vergisi
Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile
uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hak ediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisiyapılacağı hükme bağlanmıştır. Anılan maddenin verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan 2009/14594
sayılı Bakanlar Kurulu kararı ile de bahse konu vergi kesintisi oranı %3 olarak belirlenmiştir.
Buna göre, başlangıçta aynı yıl içinde bitirilmesi planlanan ve birden fazla takvim yılına sirayet
etmesi öngörülmeyen inşaat ve onarma işleri için yapılan hakediş ödemeleri üzerinden vergi
kesintisi yapılmayacaktır. Ancak, başlangıçta yıllara sari olmayan bir inşaat ve onarım işinin takip
eden takvim yılına sarkması durumunda, sonradan yıllara sari inşaat ve onarma işi dolayısıyla
yapılacak hakediş ödemeleri üzerinden vergi kesintisi yapılması gerekecektir.
Bu itibarla, Kurumunuzca yaptırılan "… Yaşam Merkezi Yapım İşi"nin birden fazla yıla sirayet
etmesi halinde, söz konusu iş nedeniyle yapacağınız hakediş ödemeleri üzerinden %3 oranında
tevkifat yapılması gerekmektedir.
B- Katma Değer Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
3065 sayılı KDV Kanununun 17/2-c maddesinde; yabancı devletlerin Türkiye'deki diplomatik
temsilcilik ve konsoloslukları ile yabancı hayır ve yardım kurumlarına, genel ve katma bütçeli
daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner
sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki
meslek kuruluşları, siyasî partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve
yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar
Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara bedelsiz olarak yapacakları teslim ve hizmetlere ilişkin
olarak yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hüküm altına
alınmıştır.
KDV Genel Uygulama Tebliğinin, (I/C-2.1.3.2.1.) "Yapım İşleri ile Bu İşlerle Birlikte İfa Edilen
Mühendislik-Mimarlık ve Etüt-Proje Hizmetleri" başlıklı bölümünün;
(2.1.3.2.1.1.) "Tevkifat Uygulayacak Alıcılar ve Tevkifat Oranı" ayrımında; Tebliğin (I/C- 2.1.3.1/b)
ayırımında sayılanlara karşı ifa edilen yapım işleri ile bu işlerle birlikte ifa edilen mühendislik-
mimarlık ve etüt-proje hizmetlerinde, alıcılar tarafından (3/10) oranında KDV tevkifatı
uygulanacağı,
(2.1.3.2.1.2.) "Kapsam" ayrımında; bina, karayolu, demiryolu, otoyol, havalimanı, rıhtım, liman,
tersane, köprü, tünel, metro, viyadük, spor tesisi, alt yapı, boru iletim hattı, haberleşme ve enerji
nakil hattı, baraj, enerji santrali, rafineri tesisi, sulama tesisi, toprak ıslahı, dekapaj, taşkın koruma
ve benzerlerine ilişkin her türlü inşaat işlerinin tevkifat kapsamında olduğu,
ifade edilmiştir.
Buna göre; "Kore Cumhuriyeti Büyük Elçiliği İle Türkiye Cumhuriyeti Arasında Suriyelilere İnsani
Yardım Sağlanmasına Dair Anlaşma" çerçevesinde inşa edilecek sağlık merkezleri işinin, … Ltd. Şti.
nce Kurumunuza ifa edildiği anlaşılmış olup, özelge talep formunuza ek bahsi geçen anlaşmada
istisnaya dair bir hüküm yer almadığı dikkate alındığında, söz konusu inşaat işine ilişkin herhangi
bir KDV istisnası uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, (I/C-2.1.3.1/b) ayırımında sayılan belirlenmiş alıcılar arasında yer alan Kurumunuza
karşı ifa edilen söz konusu "Üç Adet Göçmen Sağlıklı Yaşam Merkezi" yapım işine ait hizmet bedeli
üzerinden hesaplanan KDV'nin, Kurumunuzca (3/10) oranında tevkifata tabi tutulması
gerekmektedir.
Ayrıca, Kore Büyükelçiliğince Kurumunuza bedelsiz yapılacak mal ve hizmetlere ilişkin olarak
anılan elçiliğe yapılacak teslim ve hizmetlerin KDV Kanununun 17/2-c maddesine göre katma değer
vergisinden istisna tutulacağı tabiidir.
C- Damga Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılıkağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik
ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği; 3 üncü maddesinde, damga
vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 8 inci maddesinde, bu kanunda yazılı resmi
daireden maksadın, genel ve özel bütçeli idarelerle, il özel idareleri, belediyeler ve köyler olduğu,
bu dairelere bağlı olup ayrı tüzel kişiliği bulunan iktisadi işletmelerin resmi daire sayılmayacağı
hükme bağlanmıştır.
Mezkur Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "I. Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümüne 6728 sayılı
Kanunun 28 nci maddesi ile eklenen A/9 fıkrasında, resmî dairelerin mal ve hizmet alımlarına ilişkin
yaptıkları ihalelerde, ihaleyi yapan idare ile düzenlenen sözleşmelerin; "II. Kararlar ve mazbatalar"
başlıklı bölümünün 2 nci fıkrasında, ihale kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu
tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının; "IV. Makbuzlar ve diğer kâğıtlar" başlıklı
bölümünün 1/a bendinde, resmî daireler tarafından yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin
ödemeler (avans olarak yapılanlar dahil) nedeniyle kişiler tarafından resmî dairelere verilen ve belli
parayı ihtiva eden makbuz ve ibra senetleri ile bu ödemelerin resmî daireler nam ve hesabına,
kişiler adına açılmış veya açılacak hesaplara nakledilmesini veya emir ve havalelerine tediyesini
temin eden kâğıtların nispi damga vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanunun 1 inci
maddesinde, bu Kanunun amacının, ülkenin kalkınma hedeflerini dikkate alarak, piyasalarda güven
ve istikrarı koruyarak ve makro ekonomik dengeleri gözeterek, Devletin iç ve dış borçlanmasına,
hibe almasına, borç ve hibe vermesine, nakit yönetiminin maliye ve para politikaları ile koordineli
bir şekilde yürütülmesine, verilecek garantilerin, bu borçlanma ve garantilerden doğan finansal
alacaklar ile Devlet iç ve Devlet dış borcunun etkin bir şekilde yönetimine ve izlenmesine, Hazine
Müsteşarlığı ile 2 nci maddede yer alan kuruluşlar arasındaki malî ilişkilerin düzenlenmesine ve bu
hususlar dahil olmak üzere Müsteşarlık tarafından üstlenilen her türlü malî yükümlülüğün geri
ödenmesi, ilgili bütçe hesaplarına kaydedilmesi ve raporlanmasına ilişkin usul ve esasları
düzenlemek olduğu; 2 nci maddesinde, merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri, sosyal
güvenlik kurumları, kamu iktisadi teşebbüslerini, özel hukuk hükümlerine tâbi olmakla beraber
sermayesinin yüzde ellisinden fazlası kamuya ait olan kuruluşları, fonları, kamu bankalarını, yatırım
ve kalkınma bankalarını, büyükşehir belediyelerini, belediyeleri ve bunlara bağlı kuruluşlar ile sair
yerel yönetim kuruluşlarını, yap-işlet-devret, yap-işlet ve işletme hakkı devri ve benzeri finansman
modelleri çerçevesinde gerçekleştirilmesi öngörülen projeler kapsamında ödeme yükümlülükleri
Hazine Müsteşarlığınca garanti edilen kuruluşları ve hibelerle sınırlı olmak kaydıyla sivil toplum
örgütlerini kapsadığı; "Tanımlar" başlıklı 3 üncü maddesinde, hibenin, herhangi bir dış finansman
kaynağından geri ödeme yükümlülüğü olmaksızın Türkiye Cumhuriyetinin aldığı ayni ve/veya nakdi
yardım ile Türkiye Cumhuriyetinin yabancı ülkeler, yabancı ülkelerin kuruluşları, uluslararası
kuruluşlar ve oluşturulacak uluslararası yardım konsorsiyumlarına verdiği ayni ve/veya nakdi
yardımı ifade edeceği hükümleri yer almaktadır.
Yine aynı Kanunun "Vergi, resim, harç ve fon istisnası" başlıklı 15 inci maddesinde ise,
"Müsteşarlıkça ihraç edilen Devlet iç borçlanma senetlerinin faiz ve anapara ödemeleri ile 6 ncı
Maddenin son fıkrasında yer alan malî servis anlaşmasında yer alacak ödemeler ile 12 nci maddenin
üçüncü fıkrasında yer alan para piyasası nakit işlemleri ve bunların dışında kalan diğer Devlet iç
borçları ile ilgili gider, işlemler ve kâğıtlar, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile 13/6/2006 tarihli ve
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri saklı olmak koşulu ile her türlü vergi, resim, harç
ve fondan istisnadır.
Müsteşarlık tarafından borçlu sıfatıyla veya Hazine garantileri ile sağlanan;
a) Program kredisi ve proje kredilerinin temini, ikrazı, devri, tadili veya uzatılmasına ilişkin
işlemler ve kâğıtlar,
b) Uluslararası sermaye piyasalarında kullanılan finansman araçları ile yapılacak borçlanma
anlaşmalarında öngörülen ödemeler, işlemler ve kâğıtlar ve bu piyasalarda ihraç edilen menkulkıymetler,
c) Devlet dış borçlarının uluslararası sermaye piyasalarında kullanılan türev ürünler dahil olmak
üzere her türlü finansal araçlar vasıtasıyla yönetilmesine veya yeniden yapılandırılmasına ilişkin
anlaşmalarda öngörülen işlemler ve kâğıtlar,
d) (Ek: 17/9/2004-5234/22 md.) Devlet dış borçları ile ilgili kredi anlaşmalarında öngörülen
bütün ödeme ve işlemler (dış proje kredileri çerçevesinde yapılacak ödemeler dahil, kredilerin
kullanımları hariç),
Her türlü vergi, resim, harç ve fondan istisnadır.
Bu Kanun kapsamında sağlanan hibeler ile Avrupa Birliğinden sağlanan hibelerin temini, devri,
tadili ve kullanımına ilişkin işlem ve kâğıtlar da yukarıdaki istisnalardan yararlanır."
hükümlerine yer verilmiştir.
Bu çerçevede, kurumunuz tarafından ihalesi yapılan 2017/… ihale kayıt nolu "… Yaşam Merkezi
Yapım İşi"nin 4749 sayılı Kanun kapsamında sağlanan hibe ile yapılmış olması kaydıyla, hibe
miktarı ile sınırlı olmak üzere, hibenin kullanımına ilişkin düzenlenecek kağıtların (sözleşmeler,
ihale kararları, hakediş ödemelerine ilişkin kağıtlar) damga vergisinden istisna tutulması mümkün
bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini arz ederim.