Kalkınma Ajansı İle Proje Sahibi Meslek Odası Arasında Düzenlenen Mali Destek Programı Kapsamındaki Destek Sözleşmesinde Gelir Vergisi ve Damga Vergis
Kalkınma Ajansı İle Proje Sahibi Meslek Odası Arasında
Düzenlenen Mali Destek Programı Kapsamındaki Destek
Sözleşmesinde Gelir Vergisi ve Damga Vergisi Uygulaması
Hk.
Sayı:
60938891-120.04.06-44352
Tarih:
27/11/2018
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
EDİRNE VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı : 60938891-120.04.06-44352
27.11.2018
Konu : Kalkınma Ajansı İle Proje Sahibi
Meslek Odası Arasında Düzenlenen Mali
Destek Programı Kapsamındaki Destek
Sözleşmesinde Gelir Vergisi ve Damga
Vergisi Uygulaması Hk.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, … Kalkınma Ajansı ile
imzaladığınız mali destek programı kapsamında "… Destek Sözleşmesi"nin damga vergisine tabi
olup olmadığı ve bu kapsamda … Esnaf ve Sanatkarlar Odası'na ait gayrimenkulü kiraladığınızı ve
bu kiralamanın kira stopajına ve damga vergisine tabi olup olmadığı, projenin yürütülmesi
kapsamında ödenecek olan danışmanlık (muhasebe) ücretinin gelir vergisi tevkifatına tabi olup
olmadığı ile proje kapsamında meslek elemanlarının eğitimi için Odanızda sigortalı olarak çalışacak
olan eğitmenlere yapılacak ücret ödemelerinin gelir vergisi tevkifatına tabi olup olmadığı
hususlarında görüş talep edildiği anlaşılmaktadır.
Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları Yönünden:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin beşinci fıkrası ile derneklere ait iktisadi
işletmeler kurumlar vergisi mükellefiyeti kapsamına alınmıştır. Söz konusu fıkrada, derneklere ait
veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve sermaye şirketleri ile kooperatifler dışında kalan
ticari, sınai ve zirai işletmelerin derneklerin iktisadi işletmeleri olduğu, aynı maddenin altıncı
fıkrasında da derneklere ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemelerinin, faaliyetlerinin
kanunla verilmiş görevler arasında bulunmasının, tüzel kişiliklerinin olmamasının, bağımsız
muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının
mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal ve hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar
olmasının, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadiişletme niteliğini değiştirmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanunun uygulanmasına ilişkin açıklamaları içeren 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel
Tebliğinin dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerle ilgili (2.4.) bölümünde; iktisadi işletmelerin
belirgin özelliklerinin bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesi
olduğu, diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurlarının ticari faaliyetin de temel özelliklerinden
olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı,
imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetler olduğu, Kanunun bu gibi halleri tek tek saymak yerine,
dernek veya vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri
kapsamına aldığı, satılan mal veya hizmete ait bedelin sadece maliyeti karşılayacak kadar
olmasının, kâr edilmemesinin, kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi işletme
olma vasfını değiştirmeyeceği, kazanç sağlama amacı olmasa dahi işletmenin konusunun ve
faaliyetinin, her türlü mal ve hizmet satışı ya da bunlara benzer şekillerde olması ve devamlı surette
yapılması durumlarında da dernek veya vakıflara ait iktisadi işletme oluştuğunun kabul edileceği;
dernek veya vakıfların bir takım hizmetleri bir bedel karşılığı olmaksızın yerine getirmeleri halinde,
bu faaliyetlerin dernek veya vakfa bağlı iktisadi işletme olarak nitelendirilmeyeceği, ancak sözü
edilen hizmetlerin yerine getirilmesi için yapılan masrafların hizmet verilenlerden tahsil edilmesi
veya bu kişilerden veya ailelerinden bağış adı altında bir bedel alınması durumunda, bu
faaliyetlerin, dernek veya vakfa ait iktisadi işletme olarak kabul edilerek kurumlar vergisine tabi
olacağı açıklamalarına yer verilmiştir.
Ayrıca, 5362 sayılı Esnaf ve Sanatkârlar Meslek Kuruluşları Kanununun 1 inci maddesinde, bu
Kanunun amacının, esnaf ve sanatkârlar ile bunların yanlarında çalışanların meslekî ve teknik
ihtiyaçlarını karşılamak, meslekî faaliyetlerini kolaylaştırmak, mesleğin genel menfaatlerine uygun
olarak gelişmelerini ve meslekî eğitimlerini sağlamak, meslek mensuplarının birbirleriyle ve halk ile
olan ilişkilerinde dürüstlüğü ve güveni hâkim kılmak, meslek disiplini ve ahlâkını korumak ve bu
maksatla kurulan tüzel kişiliğe sahip kamu kurumu niteliğindeki esnaf ve sanatkârlar odaları ile bu
odaların üst kuruluşu olan birlik, federasyon ve konfederasyonun çalışma usûl ve esaslarını
düzenlemek olduğu, 65 inci maddesinde de esnaf ve sanatkârlar meslek kuruluşlarının, kuruluş
amaçlarını gerçekleştirmek ve bu amaçlarına uygun olarak kullanılmak üzere iktisap ettikleri ve
edecekleri gayrimenkuller ile bu kuruluşların görevleri dolayısıyla elde ettikleri gelirlerin, katma
değer vergisi ve emlak vergisi hariç her türlü vergi, resim ve harçtan müstesna olduğu hükmüne
yer verilmiştir.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ekinde yer alan Destek Sözleşmesinden, derneğiniz tarafından
yürütülecek olan "… Eğitim Merkezi" başlıklı projenin … Kalkınma Ajansı tarafından finanse
edileceği anlaşılmaktadır.
Vergi uygulamaları bakımından dernek olarak kabul edilen odanızın tüzel kişiliği itibarıyla kurumlar
vergisi mükellefiyeti bulunmamakta; ancak odanıza bağlı iktisadi işletme oluşturacak nitelikte
devamlı olarak yürütülen ticari, sınai ve zirai faaliyetlerden elde edilen kazançların kurumlar
vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Buna göre, konfeksiyon alanında vasıflı eleman yetiştirmek için verilecek eğitim hizmetinin, Trakya
Kalkınma Ajansı tarafından finanse edilmek suretiyle, bedel karşılığı yerine getirilmesi nedeniyle
odanıza bağlı bir iktisadi işletme oluşacağından, bu iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi
mükellefiyetinin tesis edilmesi ve mükellefiyetle ilgili yükümlülüklerin yerine getirilmesi
gerekmektedir.
Ancak, odanızın görevleri kapsamında, konfeksiyon alanında vasıflı eleman yetiştirmek üzere
verdiği mesleki eğitim dolayısıyla elde ettiği gelirlerin, 5362 sayılı Kanunun 65 inci maddesi
uyarınca kurumlar vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde,"Ücretin ödenek, tazminat,
kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye,
gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde
olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetinideğiştirmez..." hükmü yer almıştır.
Aynı Kanunun 65 inci maddesinde, "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest
meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki
bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi
sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır... " denilmiş, 66 ncı maddesinde de "Serbest
meslek faaliyetini mutat meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Serbest meslek
faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılması bu vasfı
değiştirmez..." hükmüne yer verilmiştir.
Diğer taraftan, anılan Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında ise kamu idare ve
müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler,
vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek
gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço
veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin maddede bentler halinde sayılan
ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada istihkak
sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaları gerektiği hüküm altına alınmıştır.
Bu fıkranın (1) numaralı bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup
ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre; (2)
numaralı bendin (b) alt bendinde, yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere
yapılan ödemelerden %20 nispetinde; (5) numaralı bendin (b) alt bendinde ise vakıflar (mazbut
vakıflar hariç) ve derneklere ait gayrimenkullerin kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira
ödemelerinden % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekeceği belirtilmiştir.
Buna göre, … Kalkınma Ajansı ile odanız arasında imzalanan … merkezi projesi kapsamında, meslek
elemanlarının eğitimi için odanızda sigortalı olarak çalışacak olan eğitmenlere yapılacak ödemeler
ücret olarak değerlendirileceğinden, bahse konu ödemelerin Gelir Vergisi Kanununun 61, 63, 94,
103 ve 104 üncü maddeleri kapsamında gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir.
Ayrıca, danışmanlık faaliyetinin, bir işverene bağlı olmaksızın, sermayeden ziyade şahsi mesaiye,
ilmi ve mesleki bilgiye veya ihtisasa bağlı olarak şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına
yapılması halinde, bu faaliyetten elde edilecek kazancın serbest meslek kazancı olarak
değerlendirilmesi ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı
bendinin (b) alt bendine göre %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Öte yandan, … Esnaf ve Sanatkarlar Odasına ait taşınmazı kiralamanız dolayısıyla adı geçen odaya
yapılan kira ödemeleri üzerinden %20 oranında gelir vergisi kesintisi yapılması gerektiği tabiidir.
Damga Vergisi Kanunu Yönünden:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; 3 üncü maddesinde, damga vergisinin mükellefinin kâğıtları
imza edenler olduğu; 6728 sayılı Kanun ile değişmeden önceki 5 inci maddesinde, bir nüshadan
fazla olarak düzenlenen kâğıtların her nüshasının ayrı ayrı aynı miktar veya nispette damga
vergisine tabi olduğu; 6 ncı maddesinde, bir kâğıtta birbirinden tamamen ayrı birden fazla akit ve
işlem bulunduğu takdirde bunların her birinden ayrı ayrı vergi alınacağı, bir kâğıtta toplanan akit
ve işlemler birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisinin, en yüksek
vergi alınmasını gerektiren akit veya işlem üzerinden alınacağı; 10 uncu maddesinde, damga
vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre bu
kağıtlarda yazılı belli paranın, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas olacağı, belli para
teriminin kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade edeceği;
24 üncü maddesinin ikinci fıkrasında da, birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi
ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu olacağı, bunlar arasında vergiden
müstesna olanların bulunmasının damga vergisinin noksan ödenmesini gerektirmeyeceği, damga
vergisinden muaf kuruluşlarca kişilerin (1) sayılı tabloda yer alan işlemleriyle ilgili olarak
düzenlenen ve sadece bu kurumların imzasını taşıyan kâğıtlara ait verginin tamamının kişilertarafından ödeneceği, ancak bu kâğıtlara ait verginin hiç ödenmemesi veya noksan ödenmesi
halinde vergi ve cezanın tamamından kişilerle birlikte kurumların müteselsilen sorumlu olacakları
hükümlerine yer verilmiştir.
Mezkur Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "I.Akitlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün A/1 fıkrasında,
belli parayı ihtiva eden mukavelenamelerin nispi damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 25/1/2006 tarih ve 5449 sayılı Kalkınma Ajanslarının Kuruluşu, Koordinasyonu ve
Görevleri Hakkındaki Kanunun 26 ncı maddesinde ajansların; alacaklarının tahsili, taşınır ve
taşınmaz mallarının alım, satım, kiralama ve devri, mal ve hizmet alımları, proje ve faaliyet desteği
kapsamında yapılacak işlemler ve düzenlenecek kağıtlar ile ilgili olarak damga vergisi, harç ve
fondan; yapılacak bağış ve yardımlar nedeniyle veraset ve intikal vergisinden muaf olduğu hükme
bağlanmıştır.
5362 sayılı Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşları Kanununun 65 inci maddesinde, esnaf ve
sanatkarlar meslek kuruluşlarının, kuruluş amaçlarını gerçekleştirmek ve bu amaçlarına uygun
olarak kullanılmak üzere iktisap ettikleri ve edecekleri gayrimenkuller ile bu kuruluşların görevleri
dolayısıyla elde ettikleri gelirlerin, katma değer vergisi ve emlak vergisi hariç her türlü vergi, resim
ve harçtan müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, Esnaf ve Sanatkarlar Meslek Kuruluşlarının iktisap ettikleri ve edecekleri
gayrimenkuller ile bu kuruluşların görevleri dolayısıyla elde ettikleri gelirler yönünden istisna
öngörülmüş olup, meslek kuruluşlarının taraf olduğu tüm kağıtlara ilişkin olarak herhangi bir
muafiyet ya da istisna hükmü bulunmamaktadır.
Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde; Odanız ile … Kalkınma Ajansı arasında düzenlenen “…
Merkezi Projesi” başlıklı destek sözleşmesinin, Damga Vergisi Kanununun I/A-1 fıkrası uyarınca
damga vergisine tabi tutulması ve söz konusu verginin, damga vergisi muafiyeti bulunmayan Odanız
tarafından ödenmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, özelge talep formu ekinde kira sözleşmesinin imzalı örneği yer almadığından kira
sözleşmesi yönünden değerlendirme yapılamamıştır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.