Kat karşılığı inşaat işinde teslim olunan gayrimenkullerin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile belge düzeni hk.
Özelge: Kat karşılığı inşaat işinde teslim olunan
gayrimenkullerin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile
belge düzeni hk.
Sayı:
11395140-019.01-1179
Tarih:
05/08/2013
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı : 11395140-019.01-1179 05/08/2013
Konu : Kat karşılığı inşaat işinde teslim olunan gayrimenkullerin
indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ile belge düzeni.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun ve eki dilekçenizin incelenmesinden, kurumunuzun,
inşaat ve taahhüt işiyle iştigal ettiği, kurum adına beş yıl önce ... TL'ye alınan arsanın "kat karşılığı
inşaat yapımı ve satış vaadi sözleşmesi" ile müteahhit firmaya verildiği belirtilerek; müteahhit firma
tarafından kurumunuzun arsa sahibi olması sebebiyle kurumunuz adına düzenlenen fatura
üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin (KDV) kayıtlarınızda indirim konusu yapılıp
yapılamayacağı, kurumunuz adına emsal değer üzerinden düzenlenen bağımsız bölüm tutarlarının
kurum kayıtlarında aktifleştirilmek suretiyle yeni maliyet unsurları olarak dikkate alınmasının
mümkün olup olamayacağı ile arsa sahibinin şirket değil de gerçek kişi olması halinde yüklenici
firmanın emsal bedel üzerinden düzenleyeceği bağımsız bölüm fatura tutarının, bir yılda birden
fazla satış yapılması (ticari kazanç yönünden mükellefiyet tesisi) halinde doğacak gelir vergisi
yönünden maliyet bedeli olarak dikkate alınıp alınamayacağı ile KDV'nin indirim konusu yapılıp
yapılamayacağı hususlarında Gelir ve Kurumlar Vergileri, Katma Değer Vergisi ve Vergi Usul
Kanunu açısından Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır.
I- GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37'nci maddesinin birinci fıkrasında, her türlü ticari ve
sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükmüne yer verilmiş olup aynı
maddenin ikinci fıkrasının (4) numaralı bendinde ise, gayrimenkullerin alım satım ve inşa işleriyle
devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden elde edilen kazancın ticari kazanç sayılacağı hükme
bağlanmıştır.
Aynı Kanun'un 38'inci maddesinde; "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz
sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem
zarfında sahip veya sahiplerce:
1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;
2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
Ticari Kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait
hükümleri ile bu Kanun'un 40 ve 41'inci maddeleri hükümlerine uyulur." hükmüne yer verilmiştir.
Ayrıca ticari kazancın tespitine ilişkin Gelir Vergisi Kanunu'nun 39'uncu maddesinin ikinci
fıkrasında; "Elde edilen hasılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden alacakları; giderler ise,
tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade eder." parantez içi hükmü yer almaktadır. Kanun'da yer alan düzenlemelerden anlaşılacağı üzere, ticari kazancın tespitinde,
dönemsellik ilkesi gereğince işletmenin sürekli kabul edilen ömrü belli dönemlere bölünür ve her
dönemin faaliyet sonuçları diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanır. Gelir ve giderler tahakkuk
esasına göre muhasebeleştirilerek hasılat, gelir ve karlar aynı döneme ait maliyet, gider ve
zararlarla karşılaştırılır. Tahakkuk ise gelirin ve giderin miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmesini
ifade eder.
Öte yandan, başkasının arsası üzerine inşaat yapanların arsa sahibine vermiş oldukları
dairelerin inşası için yapmış oldukları harcamalarla, kendilerine ait daireler için yapmış oldukları
harcamaların toplamı inşaat maliyetini verir. Müteahhide ait dairelerin maliyeti, toplam inşaat
maliyetinin bu dairelere dağıtımı suretiyle bulunur. İnşaatın toplam maliyetinin arsa sahibine
verilen dairelere isabet eden kısmı müteahhidin kendisine ait dairelerin arsa maliyetidir.
Bu itibarla, kurumunuz tarafından müteahhide verilen arsa üzerine yapılan dairelerin inşası
tamamen bitirilmediği müddetçe inşaat maliyeti oluşmayacağından, inşaatın devamı sırasında
yapılan satışlar karşılığında alınan tutarların avans olarak değerlendirilmesi ve söz konusu
dairelerin teslim edildiği dönem kazancına dahil edilmesi gerekmektedir. Ancak, dairelerin
tamamlanması ile ilgili muvazaalı bir durumun tespit edilmesi durumunda, gerekli cezai işlemlerin
uygulanacağı tabiidir.
II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1/1'inci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai,
zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çevresinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi
olduğu, Kanun'un 27/1'inci maddesinde; bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin
mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre
emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, 27/3'üncü maddesinde de; emsal bedeli ve emsal ücretinin
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı,
29/1-a maddesinde; mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan
KDV'den bu Kanun'da aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan
teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen
KDV'yi indirebileceği,
29/3'üncü maddesinde de; indirim hakkının, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı
aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde
kullanılacağı, hükme bağlanmıştır.
Konuyla ilgili olarak yayımlanan 08/08/2011 tarih, KDVK-60/2011-1 Sayılı Katma Değer
Vergisi Sirküleri'nin "1.8.1. Arsa Karşılığı İnşaat İşleri" başlıklı bölümünde;
"... Arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa
sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak
arsa sahibine bağımsız birim (konut veya işyeri) teslimidir.
Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri
gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibarıyla arsa açısından
da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile
gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının tasarrufuna terk
edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla, arsa sahibinin arsa
tesliminin ticari nitelikli olması durumunda arsa için, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği
bağımsız birimler için, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibarıyla eş zamanlı olarak fatura
düzenlemesi gerekmektedir." açıklamaları yapılmıştır.
Buna göre;
Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutad ve
sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte,müteahhide yapılan bu arsa teslimi nedeniyle düzenlenecek faturada arsa karşılığı alınan bağımsız
birimlerin emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden genel oranda KDV hesaplanması gerekmektedir.
Arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde arızi faaliyet olarak
arsasını bağımsız birimler karşılığında müteahhide tesliminde KDV uygulanmayacaktır.
Vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte, müteahhitten arsa sahibine yapılacak bağımsız
birim teslimleri için müteahhit tarafından düzenlenecek faturada bağımsız birimin niteliğine göre
emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden %1 veya %18 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.
Öte yandan, her iki teslimde de işlem bedelinin emsaline göre açıkça düşüklük göstermesi
halinde KDV Kanunu'nun 27/3'üncü maddesine göre işlem yapılacağı tabiidir.
Ayrıca, arsa sahibinin (arsa sahibi gerçek kişi de olsa) arsa alım satımını mutad ve sürekli
bir faaliyet olarak sürdürmesi bahsiyle ticari kazanç kapsamında gerçek usulde mükellefiyet tesis
edilmesi halinde müteahhitten arsa sahibine yapılacak bağımsız birim teslimleri için müteahhit
tarafından (bağımsız birimin niteliğine göre arsa payı dahil emsal bedeli üzerinden %1 veya %18
oranında) hesaplanan KDV'nin Kanun'un 29/1-a maddesi gereğince takvim yılı aşılmamak kaydıyla
ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği dönemde indirim konusu yapılması mümkün
bulunmaktadır.
III- VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229' uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya
yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan
tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu, 231'inci maddesinin beşinci fıkrasında
faturanın, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde
düzenleneceği belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un 262'nci maddesinde maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi
veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferrik bilumum
giderlerin toplamını ifade ettiği, 269'uncu maddesinde, iktisadi işletmelere dahil bulunan
gayrimenkullerin maliyet bedeliyle değerleneceği ve 270'inci maddesinde de gayrimenkullerde,
maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka, noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve
tellaliye giderleri ile emlak alım ve özel tüketim vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya
genel giderler arasında göstermekte mükelleflerin serbest oldukları hükmü yer almaktadır.
Mezkur Kanun'un 267'nci maddesinde ise emsal bedeli, gerçek bedeli olmayan veya
bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde
emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmış olup emsal bedelin hangi esaslara göre
tayin olunacağı hüküm altına alınmıştır.
Buna göre;
Kurumunuzca müteahhit firmaya teslim edilen arsa payının kurumunuz aktifinde kayıtlı
olması nedeniyle söz konusu arsa payı için kurumunuz tarafından kurumunuza teslim edilen daire
veya işyerlerinin Vergi Usul Kanunu'nun 267'nci maddesine göre tespit edilen emsal bedeli
üzerinden müteahhit firmaya fatura düzenlenmesi,
Müteahhit firma tarafından kat karşılığı olmak üzere kurumunuza bırakılan daire veya
işyerleri için, söz konusu dairelerin teslim edilmesinden (inşaatın tamamlanarak mülkiyetin alıcıya
geçmesinden veya tescilden önce dairelerin alıcıların kullanımına terk edilmesinden) itibaren yedi
gün içerisinde kurumunuz adına Vergi Usul Kanunu'nun 267'nci maddesine göre tespit edilen emsal
bedel üzerinden fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.