Kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı olarak yapılan arsa teslimlerinde belge düzeni.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı :64597866-vuk-229-128 16/08/2013
Konu :Kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat
paylaşımlı olarak yapılan arsa
teslimlerinde belge düzeni.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile akti nizde kayıtlı olan arsanızı, kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı
olarak müteahhit rmaya devretmeyi planladığınız, bu işlem sırasında arsa tapunuzun devredilmeyeceği, inşaatın
tamamlanmasından sonra veya bağımsız bölüm bedelinin tamamının alıcılar tarafından müteahhit rmaya peşin
ödenmesi durumunda kat irtifak tapusunun doğrudan şirketiniz tarafından verileceği, bağımsız bölümlerin tamamlanıp
tapuya tescil ettirildiği veya ilen hak sahiplerinin kullanımına tahsis edildiği tarihte müteahhit rma ve arsa sahibi olan
rmanız açısından eş zamanlı olarak vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu, müteahhit rmanın konut teslimleri için fatura
düzenlediği tarihte, şirketiniz tarafından da arsa faturası düzenlenmesi gerektiği belirtilerek, konu hakkında
Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelle erin bir hesap dönemi
içinde elde ettikleri sa kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, sa kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi
Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Gelir Vergisi Kanununun "Bilânço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise; bilânço esasına
göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark
olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden
çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun
değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Anılan
Kanunun 40 ıncı maddesinde de; sa kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmıştır.
Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar "dönemsellik" ve "tahakkuk esası" ilkeleridir. Tahakkuk
esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin
tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da
belirlenmiş olması gereklidir. Bu esas dikkate alındığında bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece,
mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.
Bu hükümler çerçevesinde, şirketiniz tarafından müteahhide verilecek arsanızın üzerine yapılan dairelerin inşası
tamamen bitirilmediği müddetçe müteahhit açısından inşaat maliyeti oluşmayacağından, inşaatın devamı sırasında
yapılan satışlar karşılığında alınan tutarların müteahhit tarafından avans olarak değerlendirilmesi mümkün
bulunmaktadır. Ancak, şirketinize kalacak olan daireler ile satış hasılatından pay alacağınız dairelerin şirketinize olan
maliyeti akti nizde kayıtlı bulunan arsanın değeri olduğundan bu değerin şirketinize kalacak ve hasılatından pay
alacağınız daire sayısına bölünmesi suretiyle hesaplanan tutarın maliyet olarak; söz konusu dairelerin her birinin satıldığı
tarih itibariyle de satış hasılatından elde edilen payın gelir olarak dikkate alınmak suretiyle oluşan kâr veya zararın kurum
kazancınıza dâhil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesiyle Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve
serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuş ve aynı Kanunun 2/1 inci maddesine
göre teslim; bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket
edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır.
Yine aynı Kanunun 2/5 inci maddesinde trampanın iki ayrı teslim olduğu, 4/2 nci maddesinde, bir hizmetin
karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her birinin ayrı işlem olduğu, hizmet veya teslim
hükümlerine göre ayrı ayrı vergiye tabi tutulacağı, 10 uncu maddenin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde
malın teslimi veya hizmetin yapılması ile (b) fıkrasında malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya
benzeri belgeler verilmesi halinde bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri belgelerin
düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği,
27/1. maddesinde ise bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan
başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu hükme
bağlanmıştır.
Ayrıca, KDV Kanununun 28 inci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 30/12/2007 tarihli ve 2007/13033
sayılı Kararname Eki Kararın 1.maddesi gereğince, müteahhit tarafından arsa sahibine yapılacak konut teslimlerinde KDV
oranları, net alanı 150 m²'ye kadar konut teslimleri için indirimli oranda (%1), 150 m²'nin üzeri konutlar için ise genel oran
(%18) olarak tespit edilmiştir.
Bununla birlikte, kat karşılığı inşaat işlerinin KDV karşısındaki durumuna ilişkin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde,
arsa karşılığı inşaat işleri "trampa" olarak değerlendirilmiştir. Tebliğ'de yapılan açıklamalara göre, arsa karşılığı inşaat
işlerinde iki ayrı teslim olduğu, bunlardan birincisinin, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisinin ise
müteahhit tarafından arsaya karşılık olmak üzere arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimi olduğu ve bu iki
tesliminde ayrı ayrı satış hükmünde olduğu belirtilmiştir.
Aynı Tebliğde; arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutat ve sürekli bir
faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa teslimi ile müteahhit tarafından
arsa sahibine yapılan konut tesliminin katma değer vergisine tabii olduğu hususunda gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 60 No'lu KDV sirkülerinin "Arsa Karşılığı İnşaat İşleri" başlıklı 1.8. bölümünde
"...
Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa
sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır.
Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının
tasarrufuna terk edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla, arsa sahibinin arsa
tesliminin ticari nitelikli olması durumunda arsa için, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği bağımsız birimler için,
vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle eş zamanlı olarak fatura düzenlemesi gerekmektedir.
Buna göre;
- Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutad ve sürekli bir faaliyet
olarak sürdürmesi halinde, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte, müteahhide yapılan bu arsa teslimi nedeniyle
düzenlenecek faturada arsa karşılığı alınan bağımsız birimlerin emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden genel oranda
KDV hesaplanması gerekmektedir.
- Arsa sahibinin, gerçek usulde mükelle yetini gerektirmeyecek şekilde arızi faaliyet olarak arsasını bağımsız
birimler karşılığında müteahhide tesliminde KDV uygulanmayacaktır.
- Vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte, müteahhitten arsa sahibine yapılacak bağımsız birim teslimleri için
müteahhit tarafından düzenlenecek faturada bağımsız birimin niteliğine göre emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden %
1 veya % 18 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir.
Öte yandan, her iki teslimde de işlem bedelinin emsaline göre açıkça düşüklük göstermesi halinde KDV
Kanununun 27/3 üncü maddesine göre işlem yapılacağı tabiidir.
1.8.2. Uygulamada "hasılat paylaşımı", "gelir paylaşımı" vb. şekillerde düzenlenen sözleşmeler uyarınca yapılan
işlerde, inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı paylaşılmakta olup, bu tür sözleşmeler gereğince yapılan
işlerin de 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde düzenlenen "arsa karşılığı inşaat" olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
..." açıklamaları yer almaktadır.
Kat karşılığı olmak üzere yapılan inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhit rmanın arsa karşılığı yapacağı
konutları arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku
bulmaktadır.
Bu durumda, inşaatlar devam etmekte iken özel sözleşme veya satış vaadi ile veya arsa payı üzerinden (kat irtifaklı
arsa tapusu üzerinden) yapılan satışlarda bir teslim veya hizmet mevcut olmadığından vergiyi doğuran olay
gerçekleşmeyecektir. Bu durumda alınan bedeller ise avans niteliği taşıdığından fatura düzenlenmesine gerek olmayıp
kayıtlara avans olarak intikal ettirilmesi gerekmektedir. Ancak, bu yerlerin tapuya tescil ettirildiği tarihte veya tapuya
tescilden önce hak sahiplerinin kullanımına tahsis edilmesi durumunda ise tahsis edildiği tarihteki emsal bedelleri
üzerinden sadece müteahhit rma tarafından şirketiniz veya üçüncü şahıslar adına fatura düzenlenerek, faturada
gösterilen toplam bedel üzerinden bağımsız birimin niteliğine göre % 1 veya % 18 oranında KDV hesaplanarak beyan
edilecektir.
Şirketinizin akti nde bulunan arsa için, vergiyi doğuran olay müteahhit rmanın arsa karşılığı yapmış olduğu
konutları şirketinize teslimiyle gerçekleşmektedir. Buna göre söz konusu konutların şirketinize teslimini müteakip azami
yedi gün içinde konutların emsal bedelleri ile hasılattan alacağınız payın toplamı üzerinden müteahhit rma adına arsa
satış faturası düzenlenerek, fatura bedeli üzerinden genel esaslara göre KDV hesaplanarak beyan edilecektir.
Böylece, gerek şirketiniz tarafından teslim edilen arsa için, gerekse müteahhit rma tarafından yapılan konut
teslimlerinde, vergiyi doğuran olay karşılıklı olarak vuku bulduğundan, bu tarih itibariyle şirketiniz ve müteahhit rma
tarafından eş zamanlı olarak fatura düzenlenmiş olacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu illeriniz dolayısıyla vergi tarh
edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.