Kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı olarak yapılan arsa teslimlerinde belge düzeni hk.
Özelge: Kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı
olarak yapılan arsa teslimlerinde belge düzeni hk.
Sayı:
64597866-vuk-229-128
Tarih:
16/08/2013
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : 64597866-vuk-229-128 16/08/2013
Konu : Kısmen kat karşılığı, kısmen hasılat paylaşımlı olarak
yapılan arsa teslimlerinde belge düzeni.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ile aktifinizde kayıtlı olan arsanızı, kısmen kat karşılığı,
kısmen hasılat paylaşımlı olarak müteahhit firmaya devretmeyi planladığınız, bu işlem sırasında
arsa tapunuzun devredilmeyeceği, inşaatın tamamlanmasından sonra veya bağımsız bölüm
bedelinin tamamının alıcılar tarafından müteahhit firmaya peşin ödenmesi durumunda kat irtifak
tapusunun doğrudan şirketiniz tarafından verileceği, bağımsız bölümlerin tamamlanıp tapuya tescil
ettirildiği veya fiilen hak sahiplerinin kullanımına tahsis edildiği tarihte müteahhit firma ve arsa
sahibi olan firmanız açısından eş zamanlı olarak vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu, müteahhit
firmanın konut teslimleri için fatura düzenlediği tarihte, şirketiniz tarafından da arsa faturası
düzenlenmesi gerektiği belirtilerek, konu hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin,
mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı,
safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki
hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Gelir Vergisi Kanununun "Bilânço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci
maddesinde ise; bilânço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi
sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya
sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin
ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun
değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme
bağlanmıştır. Anılan Kanunun 40 ıncı maddesinde de; safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek
giderler sayılmıştır.
Ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar "dönemsellik" ve "tahakkuk esası"
ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmiş
olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra, miktarının ve
işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması gereklidir. Bu
esas dikkate alındığında bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece, mahiyet ve
tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.
Bu hükümler çerçevesinde, şirketiniz tarafından müteahhide verilecek arsanızın üzerine
yapılan dairelerin inşası tamamen bitirilmediği müddetçe müteahhit açısından inşaat maliyeti
oluşmayacağından, inşaatın devamı sırasında yapılan satışlar karşılığında alınan tutarların
müteahhit tarafından avans olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, şirketinize
kalacak olan daireler ile satış hasılatından pay alacağınız dairelerin şirketinize olan maliyeti
aktifinizde kayıtlı bulunan arsanın değeri olduğundan bu değerin şirketinize kalacak ve hasılatından
pay alacağınız daire sayısına bölünmesi suretiyle hesaplanan tutarın maliyet olarak; söz konusudairelerin her birinin satıldığı tarih itibariyle de satış hasılatından elde edilen payın gelir olarak
dikkate alınmak suretiyle oluşan kâr veya zararın kurum kazancınıza dâhil edilerek
vergilendirilmesi gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesiyle Türkiye'de yapılan ticari,
sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetler vergiye tabi
tutulmuş ve aynı Kanunun 2/1 inci maddesine göre teslim; bir mal üzerindeki tasarruf hakkının
malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olarak
tanımlanmıştır.
Yine aynı Kanunun 2/5 inci maddesinde trampanın iki ayrı teslim olduğu, 4/2 nci
maddesinde, bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların
her birinin ayrı işlem olduğu, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergiye tabi tutulacağı,
10 uncu maddenin (a) fıkrasında, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde malın teslimi veya hizmetin
yapılması ile (b) fıkrasında malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri
belgeler verilmesi halinde bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura ve benzeri
belgelerin düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği,
27/1. maddesinde ise bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat,
hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli
veya emsal ücreti olduğu hükme bağlanmıştır.
Ayrıca, KDV Kanununun 28 inci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan
30/12/2007 tarihli ve 2007/13033 sayılı Kararname Eki Kararın 1.maddesi gereğince, müteahhit
tarafından arsa sahibine yapılacak konut teslimlerinde KDV oranları, net alanı 150 m²'ye kadar
konut teslimleri için indirimli oranda (%1), 150 m²'nin üzeri konutlar için ise genel oran (%18)
olarak tespit edilmiştir.
Bununla birlikte, kat karşılığı inşaat işlerinin KDV karşısındaki durumuna ilişkin 30 Seri
No.lu KDV Genel Tebliğinde, arsa karşılığı inşaat işleri "trampa" olarak değerlendirilmiştir.
Tebliğ'de yapılan açıklamalara göre, arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim olduğu, bunlardan
birincisinin, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisinin ise müteahhit tarafından
arsaya karşılık olmak üzere arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimi olduğu ve bu iki
tesliminde ayrı ayrı satış hükmünde olduğu belirtilmiştir.
Aynı Tebliğde; arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım
satımını mutat ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı
müteahhide yapılan bu arsa teslimi ile müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan konut tesliminin
katma değer vergisine tabii olduğu hususunda gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 60 No'lu KDV sirkülerinin "Arsa Karşılığı İnşaat
İşleri" başlıklı 1.8. bölümünde "...
Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi
bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da
vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile
gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının tasarrufuna terk
edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla, arsa sahibinin arsa
tesliminin ticari nitelikli olması durumunda arsa için, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği
bağımsız birimler için, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle eş zamanlı olarak fatura
düzenlemesi gerekmektedir.
Buna göre;
- Arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımını mutad ve
sürekli bir faaliyet olarak sürdürmesi halinde, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte,
müteahhide yapılan bu arsa teslimi nedeniyle düzenlenecek faturada arsa karşılığı alınan bağımsız
birimlerin emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden genel oranda KDV hesaplanması gerekmektedir. - Arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde arızi faaliyet olarak
arsasını bağımsız birimler karşılığında müteahhide tesliminde KDV uygulanmayacaktır.
- Vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte, müteahhitten arsa sahibine yapılacak
bağımsız birim teslimleri için müteahhit tarafından düzenlenecek faturada bağımsız birimin
niteliğine göre emsal bedeli (arsa payı dahil) üzerinden % 1 veya % 18 oranında KDV hesaplanması
gerekmektedir.
Öte yandan, her iki teslimde de işlem bedelinin emsaline göre açıkça düşüklük göstermesi
halinde KDV Kanununun 27/3 üncü maddesine göre işlem yapılacağı tabiidir.
1.8.2. Uygulamada "hasılat paylaşımı", "gelir paylaşımı" vb. şekillerde düzenlenen
sözleşmeler uyarınca yapılan işlerde, inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı
paylaşılmakta olup, bu tür sözleşmeler gereğince yapılan işlerin de 30 Seri No.lu KDV Genel
Tebliğinde düzenlenen "arsa karşılığı inşaat" olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
..." açıklamaları yer almaktadır.
Kat karşılığı olmak üzere yapılan inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhit firmanın
arsa karşılığı yapacağı konutları arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa
açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır.
Bu durumda, inşaatlar devam etmekte iken özel sözleşme veya satış vaadi ile veya arsa payı
üzerinden (kat irtifaklı arsa tapusu üzerinden) yapılan satışlarda bir teslim veya hizmet mevcut
olmadığından vergiyi doğuran olay gerçekleşmeyecektir. Bu durumda alınan bedeller ise avans
niteliği taşıdığından fatura düzenlenmesine gerek olmayıp kayıtlara avans olarak intikal ettirilmesi
gerekmektedir. Ancak, bu yerlerin tapuya tescil ettirildiği tarihte veya tapuya tescilden önce hak
sahiplerinin kullanımına tahsis edilmesi durumunda ise tahsis edildiği tarihteki emsal bedelleri
üzerinden sadece müteahhit firma tarafından şirketiniz veya üçüncü şahıslar adına fatura
düzenlenerek, faturada gösterilen toplam bedel üzerinden bağımsız birimin niteliğine göre % 1 veya
% 18 oranında KDV hesaplanarak beyan edilecektir.
Şirketinizin aktifinde bulunan arsa için, vergiyi doğuran olay müteahhit firmanın arsa
karşılığı yapmış olduğu konutları şirketinize teslimiyle gerçekleşmektedir. Buna göre söz konusu
konutların şirketinize teslimini müteakip azami yedi gün içinde konutların emsal bedelleri ile
hasılattan alacağınız payın toplamı üzerinden müteahhit firma adına arsa satış faturası
düzenlenerek, fatura bedeli üzerinden genel esaslara göre KDV hesaplanarak beyan edilecektir.
Böylece, gerek şirketiniz tarafından teslim edilen arsa için, gerekse müteahhit firma
tarafından yapılan konut teslimlerinde, vergiyi doğuran olay karşılıklı olarak vuku bulduğundan, bu
tarih itibariyle şirketiniz ve müteahhit firma tarafından eş zamanlı olarak fatura düzenlenmiş
olacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.