Kısmi bölünme öncesi sermayeye ilave edilmiş olan enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının, gayrimenkul satış kazancından kaynaklanan fonların ve dağıt

Özelge: Kısmi bölünme öncesi sermayeye ilave edilmiş olan
enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının, gayrimenkul satış
kazancından kaynaklanan fonların ve dağıtılmamış geçmiş
yıl kârlarının, sermaye azaltılması durumunda işletmeden
çekiş olarak değerlendiri
Sayı: 
64597866-125[19-2013]-107
Tarih: 
23/07/2013
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
 BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
 
   
Sayı : 64597866-125[19-2013]-107 23/07/2013
Konu : Kısmi bölünme öncesi sermayeye ilave edilmiş olan  
enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının, gayrimenkul satış
kazancından kaynaklanan fonların ve dağıtılmamış geçmiş
yıl kârlarının, sermaye azaltılması durumunda işletmeden
çekiş olarak değerlendirilip kurumlar vergisine ve kâr
dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulup
tutulmayacağı
 
            İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; şirketinizce geçmiş dönemlerde dağıtılmamış geçmiş
yıl kârlarının, enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının ve gayrimenkul satış kazancı fonlarının
sermayeye ilave edildiği, şirketinizin bilançosunda fabrika binası, depo ve otopark olarak yer alan
taşınmazların kısmi bölünme hükümleri çerçevesinde kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye
olarak yeni kurulacak anonim şirkete devredileceği ve karşılığında kurulacak anonim şirketten
edinilecek hisse senetlerinin ortaklara teslim edileceği belirtilerek, kısmi bölünme öncesi
sermayeye ilave edilmiş olan enflasyon düzeltmesi olumlu farklarının, gayrimenkul satış
kazancından kaynaklanan fonların ve dağıtılmamış geçmiş yıl kârlarının, sermaye azaltılması
durumunda işletmeden çekiş olarak değerlendirilip kurumlar vergisine ve kâr dağıtımına bağlı vergi
kesintisine tabi tutulup tutulmayacağı ile bilançonuzda kayıtlı bulunan söz konusu taşınmazların
kısmi bölünmeye konu edilip edilemeyeceği konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b)
bendinde; "Kısmî bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki
bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimî temsilcisinin bilânçosunda yer alan taşınmazlar
ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet
işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden aynî sermaye olarak mevcut veya yeni
kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmî
bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü
korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi
zorunludur. Kısmî bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri,
devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve
iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin
ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri
zorunludur."; aynı maddenin dördüncü fıkrasında ise, "Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde
aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte devrolunur."
hükmüne yer verilmiştir.
            Anılan Kanunun "Devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergilendirme" başlıklı 20 ncimaddesinin 3 üncü fıkrasında ise; "Bu Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) ve (c)
bentlerinde belirtilen işlemlerden doğan kârlar hesaplanmaz ve vergilendirilmez. 19 uncu maddenin
üçüncü fıkrasının (b) bendine göre gerçekleştirilen kısmî bölünme işlemlerinde, bölünen kurumun
bölünme tarihine kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumun varlıklarını
devralan kurumlar, devraldıkları varlıkların emsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumlu
olurlar."  hükmü yer almaktadır.
            1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "19.2.2.1.2. Üretim ve hizmet işletmelerine
bağlı taşınmazların durumu" başlıklı bölümünde, "Üretim ve hizmet işletmeleri ile fiziki veya teknik
bütünlük arz eden ve bu işletmelerden ayrılması mümkün olmayan binalar, arsa ve araziler de bu
işletmelere dahil taşınmazlar olarak kabul edilecektir. Ancak, bir fabrika binasının içinde iki ayrı
üretim işletmesi bulunması halinde üretim işletmelerinden birinin devri fabrika binasının da
bölünüp devredilmesini gerektirmeyecektir." açıklamalarına yer verilmiştir.
            Aynı Kanunun "İstisnalar" başlıklı 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde ise
kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı
süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan
kazançların % 75'lik kısmının kurumlar vergisinden istisna tutulacağı; istisna edilen kazançtan beş
yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden
çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna
dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı hükme
bağlanmıştır.
            Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin (A)
fıkrasının (5) numaralı bendi ile Geçici 25 nci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca; pasif
kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya
işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin,
bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.  Ancak, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları
düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilecek veya kurumlar vergisi
mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecektir; bu işlemler kar dağıtımı sayılmayacaktır.
            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı
bendinin (b) alt bendi, Kurumlar Vergisi Kanununun 15 inci maddesinin ikinci fıkrası ile 30 uncu
maddesinin üçüncü fıkrasında kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisine ilişkin hükümlere
yer verilmiştir. 03.02.2009 tarih ve 2009/14592, 14593 ve 14594 sayılı Bakanlar Kurulu Kararları
uyarınca kâr payları üzerinden yapılacak vergi kesintisi oranları %15 olarak belirlenmiştir.
            Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre;
            - Kısmi bölünme sonucu şirketlerin faaliyetine devam etmesi esas olduğundan, üretim ve
hizmet işletmeleri ile fiziki veya teknik bütünlük arz eden ve bu işletmelerden ayrılması mümkün
olmayan taşınmazların kısmi bölünmeye konu edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, yeni
kurulacak şirkete devredileceği belirtilen fabrika binası, depo ve otopark ancak şirketinizin
faaliyetini engellememesi koşuluyla kısmi bölünmeye konu edilebilecektir.
            - Kısmî bölünme sonucunda aynî sermaye konulan şirketten alınan hisse senetlerinin
ortaklara verilmesi nedeniyle şirket sermayesinin azaltılması ve daha önce sermayeye eklenmiş
olan, enflasyon düzeltmesi fark hesapları ile geçmiş yıl kârlarının da bulunması durumunda;
devralan şirkette yapılacak sermaye artışında enflasyon düzeltmesi fark hesaplarının ve geçmiş yıl
kârlarının sermayenin bir unsuru olarak yer alması ve ayrı şekilde görülmesi şartıyla bu işlem
işletmeden çekiş olarak değerlendirilmeyecek ve vergiye tabi tutulmayacaktır.
             - Ancak, devralan şirkette sermayenin bir unsuru olarak yer alan enflasyon düzeltmesi
farklarının ve geçmiş yıl karlarının, devralan şirkette bir başka hesaba nakledilmesi veya
işletmeden çekilmesi ya da sermaye azaltımına gidilmesi halinde, enflasyon düzeltmesi farkları ile
ilgili işletmeden çekilen tutarların öncelikle işletmeden çekildiği dönemin kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin kurumlar vergisine tabi tutulması, vergi sonrası dağıtılan kazancın ve geçmişyıl kârları ile ilgili tutarların da kâr dağıtımına bağlı tevkifata tabi tutulması gerekmektedir.
            Öte yandan, sermaye azaltımının Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci
fıkrasının (e) bendi kapsamında istisna edilen kazançtan (beş yıllık süre içinde) karşılanması
halinde, istisna kazanç işletmeden çekilmiş sayılacağından, istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılarak Vergi Usul Kanunu uyarınca vergi ziyaı cezası ve
gecikme faizi ile birlikte şirketinizden tahsil edilecek ve kar dağıtımı hükümleri çerçevesinde
ortakların statüsüne göre vergi kesintisi yapılacaktır.
            Bilgi edinilmesini rica ederim.
 
 
 
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.