Kooperatifin nevi değiştirerek anonim şirkete dönüşmesi halinde aktife kayıtlı gayrimenkullerinin defter değeri ile gerçek değeri arasındaki farkın ne

Özelge: Kooperatifin nevi değiştirerek anonim şirkete
dönüşmesi halinde aktife kayıtlı gayrimenkullerinin defter
değeri ile gerçek değeri arasındaki farkın ne şekilde
vergilendirmeye tabi tutulacağı hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-612
Tarih:
21/06/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İZMİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-612 21/06/2012
Konu : Kooperatifin nevi değiştirerek anonim şirkete dönüşmesi
halinde aktife kayıtlı gayrimenkullerinin defter değeri ile
gerçek değeri arasındaki farkın ne şekilde vergilendirmeye
tabi tutulacağı hakkında.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; kooperatifinizin kurumlar vergisinden muaf ve gayri
faal olduğu, kooperatifinizin aktifine kayıtlı gayrimenkullerin piyasadaki gerçek değerinin ilgili
mahkemede tespit ettirileceği, bu işlemden sonra kooperatifinizin nevi değiştirerek anonim şirkete
dönüşeceği belirtilerek, söz konusu gayrimenkullerin defter değeri ile gerçek değeri arasındaki
farkın ne şekilde vergilendirmeye tabi tutulacağı ve bu iki işlemin vergi uygulamalarında ne sonuç
doğuracağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
A)Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Muafiyetler" başlıklı 4 üncü maddesinin birinci
fıkrasının (k) bendinde; tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana
sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine
kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş
görülmesine (Yapı kooperatiflerinin kendilerine ait arsalarını kat karşılığı vererek her bir hisse için
bir iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılmaz.) ilişkin hükümler bulunup, bu
hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim
tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen
üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanunun 13 üncü maddesine göre bunlarla
ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde
bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil
edilmiş olan yapı kooperatiflerinin kurumlar vergisinden muaf olduğu hüküm altına alınmıştır.
Bu itibarla, adı geçen kooperatifinizin maddede belirtilen şartları taşıması halinde kurumlar
vergisinden muaf tutulması gerekmektedir.
Diğer taraftan; Kanunun 19 uncu maddesinde;
"(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir
hükmündedir:
a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş
merkezlerinin Türkiye'de bulunması.
b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir
bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.
(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir."
hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun "Devir, Bölünme ve Hisse Değişimi Hallerinde Vergilendirme" başlıklı 20 nci
maddesinde de;
"(1) Devirlerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde, münfesih kurumun sadece devir
tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; birleşmeden doğan kârlar ise hesaplanmaz ve
vergilendirilmez:
a) Şirket yetkili kurulunun devre ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih, devir
tarihidir. Münfesih kurum ile birleşilen kurum;
1) Devir tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma
ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,
2) Devir işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin
verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, münfesih kurumun önceki
hesap dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları münfesih kuruma ait
kurumlar vergisi beyannamesini, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten
itibaren otuz gün içinde münfesih kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verirler.
b) Birleşilen kurum, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını
ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini münfesih kurumun birleşme sebebiyle verilecek
olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt eder. Mahallin
en büyük mal memuru, bu hususta birleşilen kurumdan ayrıca teminat isteyebilir."
hükmüne yer verilmiştir.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "19." ve "20." numaralı bölümlerinde konu ile
ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir.
Bu çerçevede; kooperatifinizin devir tarihindeki bilânço değerlerinin, nev'i değişikliği
suretiyle kurulacak anonim şirket tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna
geçirilmesi kaydıyla söz konusu devir işlemi 5520 sayılı Kanunun 19 uncu maddesi kapsamında
gerçekleştirilen bir devir işlemi olarak kabul edilecektir.
Öte yandan, söz konusu nev'i değişikliğinde, 5520 sayılı Kanunun 20 inci maddesinde
belirtilen şartlara uyulduğu takdirde devir nedeniyle doğan kârlar hesaplanmayacak ve
vergilendirilmeyecektir. Bu çerçevede, kooperatifiniz genel kurulunun nev'i değişikliği kararı alması
üzerine anonim şirkete dönüşüm süreci başladığından, bu tarih itibariyle kurumlar vergisi
mükellefiyetinizin tesis ettirilmesi ve devir tarihi itibarıyla hazırlanan ve müştereken imzalanan
kooperatifinize ait kurumlar vergisi beyannamesinin nevî değişikliğinin Ticaret Sicili Gazetesinde
ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde bağlı bulunduğunuz vergi dairesine verilmesi
gerekmektedir. Ayrıca, nevî değişikliği sonucu kurulacak anonim şirket, kooperatifinizin tahakkuk
etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini beyanname
ekinde vereceği bir taahhütname ile taahhüt edecek ve söz konusu taahhütname ile birlikte devre
ilişkin bilanço ve gelir tablosu da verilecektir.
B)Vergi Usul Kanunu Yönünden:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 262 nci maddesinde; "Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin
iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri
bilumum giderlerin toplamını ifade eder.", 269 uncu maddesinde ise; "İktisadi işletmelere dahil
bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir..." hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun Mükerrer 298 inci maddesi, 5024 sayılı Kanunun 2 nci maddesi ile
01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere değiştirilerek "Enflasyon düzeltmesi ve yeniden
değerleme oranı" başlığı altında yeniden düzenlenmiştir. Söz konusu düzenleme ile mali tabloların
enflasyonun etkisinden arındırılması ve böylece vergileme üzerindeki enflasyondan kaynaklanan
olumsuzlukların giderilmesi amaçlanmış olup, 31.12.2003 tarihli mali tabloların düzeltme işlemine
ilişkin hükümlere ise aynı Kanuna eklenen Geçici 25 inci maddesinde yer verilmiştir.
Geçici 25 inci maddenin (j) bendinde ise; 2004 yılı hesap döneminden itibaren ilk defa
bilanço esasına geçen mükelleflerin bu maddede yer alan esaslara göre düzeltme yapacakları
hüküm altına alınmış olup bu hükmün kapsamına enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde
kazançlarını bilanço esasına göre tespit etmesine rağmen gelir veya kurumlar vergisinden muaf
olmaları nedeniyle düzeltme yapmayan mükellefler de girmektedir.
Buna göre; kooperatifinizin bilançosunda yer alan taşınmazları maliyet bedeli ile
değerlemeniz ve kurumlar vergisi mükellefiyetinizin tesis edildiği tarih itibariyle de düzenlenen
bilançonuzun Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre, enflasyon düzeltmesine tabi
tutmanız gerekmektedir.
Öte yandan, nev'i değişikliği yaparak anonim şirkete dönüşecek olan kooperatifinizin
aktifinde yer alan taşınmazların değerinin ilgili Mahkemece tespit edilmesi halinde ortaya çıkan
farkların bilançonun dipnotlarında sadece bilgi amaçlı gösterilmesi mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.