Kredibilitesi yüksek olan Kurumun aldığı banka kredisini, ortaklarının hissedarı olduğu başka şirkete devredilmesi durumunda vergileme ve belge düzeni

Özelge: Kredibilitesi yüksek olan Kurumun aldığı banka
kredisini, ortaklarının hissedarı olduğu başka şirkete
devredilmesi durumunda vergileme ve belge düzeni hk.
Sayı:
11395140-019.01-1018
Tarih:
17/04/2014
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı : 11395140-019.01-1018 17/04/2014
Konu : Kredibilitesi yüksek olan Kurumun aldığı banka kredisini,
ortaklarının hissedarı olduğu başka şirkete devredilmesi
durumunda vergileme ve belge düzeni.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, kredibilitesi yüksek olan kurumunuz tarafından
bankadan alınan krediyi, kurumunuz ortaklarının hissedarı olduğu kredibilitesi düşük olan bir
anonim şirkete devretmek istediğiniz belirtilerek, söz konusu kredinin faiz ve BSMV leri ile birlikte
adı geçen anonim şirkete devredilip edilemeyeceği ile devredilmesi durumunda muhasebe kayıtları
ve yansıtma işleminin nasıl yapılacağı konularında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
I-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
1- Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Açısından
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren 13 üncü
maddesinin birinci fıkrasında, kurumların ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak
tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunması
durumunda, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak
dağıtılmış sayılacağı; alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri,
ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her
hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği belirtilmiştir.
Aynı maddenin ikinci fıkrasında kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının
ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan
veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya
kurumların ilişkili kişi sayılacağı, üçüncü fıkrasında ise emsallere uygunluk ilkesinin, ilişkili kişilerle
yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir
ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği hüküm
altına alınmıştır.
Bu çerçevede, bankadan temin edilen kredinin şirket ortaklarının hissedar olduğu başka
şirkete aktarılması işlemi, ilişkili kişiye sunulan bir finansman hizmeti olup kredi ile ilgili her türlü
masraf ve faizi doğrudan doğruya bu şirketin üstlenmesi, kurumunuz tarafından herhangi bir
masrafa katlanılmaması veya finansman hizmetinin şirketin faaliyet konuları arasında bulunmaması
yapılan işlemin mahiyetini değiştirmemektedir. Söz konusu finansman hizmetinin ilişkisiz bir gerçek
kişi veya kuruma verilmesi durumunda verilen hizmet karşılığı ilişkisiz kişiden bir bedel talep
edileceğinden, bu hizmetin ilişkili kişiye verilmesi durumunda da verilen hizmet karşılığı bir bedelin
talep edileceği tabiidir.
Dolayısıyla, kurumunuz tarafından bankadan kullanılan kredilerin tamamının veya bir
kısmının ortakların ilgili bulunduğu şirkete kullandırılması durumunda, finansman hizmetine ilişkin
bedelin, Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü madde hükmü ile 1 Seri No.lu Transfer
Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğde yapılan açıklamalara göre
belirlenmesi gerekmektedir.
2- Örtülü Sermaye Açısından
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin birinci fıkrasında; kurumların,
ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek
işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz
sermayesinin üç katını aşan kısmının, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı belirtilmiş
olup, aynı maddenin üçüncü fıkrasında ortakla ilişkili kişi, ortağın doğrudan veya dolaylı olarak en
az % 10 oranında ortağı olduğu veya en az bu oranda oy veya kâr payı hakkına sahip olduğu bir
kurumu ya da doğrudan veya dolaylı olarak, ortağın veya ortakla ilişkili bu kurumun sermayesinin,
oy veya kâr payı hakkına sahip hisselerinin en az % 10 unu elinde bulunduran bir gerçek kişi veya
kurumu ifade ettiği, altıncı fıkrasında ise kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla
ilişkili kişilerin, banka ve finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı
şartlarla kısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmaların örtülü sermaye sayılmayacağı hükme
bağlanmıştır.
1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "12.2.2. Banka ve finans kurumlarından
temin edilerek kullandırılan borçlar" başlıklı bölümünde, kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya
ortaklarla ilişkili kişilerin banka veya finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin
ederek aynı şartlarla, yani kredi sözleşmesinin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullandırılma
şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmadan kısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmaların,
örtülü sermaye kapsamı dışında tutulduğu; kredibilitesi olan grup şirketinin, anılan kaynaklardan
temin edip ihtiyacı olan diğer grup şirketlerine aynı şartlarla kısmen veya tamamen aktardığı
kredilerin, örtülü sermaye tutarının tespitinde borç olarak dikkate alınmayacağı belirtilmiştir.
Buna göre; kurumunuz, bankadan temin ettiği krediyi, kredi sözleşmesinin içerdiği vade,
faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik yapmadan ilişkili kişisi sayıldığı
şirkete kullandırması durumunda, söz konusu krediler bu şirketin örtülü sermaye tutarının
tespitinde borç olarak dikkate alınmayacaktır.
Diğer taraftan, bankadan temin edilerek aynı şartlarda ilişkili şirkete kullandırılan kredi için
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerine göre belirlenecek emsallere
uygun bir bedelin alınması, kredinin aynı şartlarla kullandırılması şartının ihlali anlamına
gelmeyecek, dolayısıyla, söz konusu borçlar örtülü sermaye sayılmayacaktır.
II-BANKA VE SİGORTA MUAMELELERİ VERGİSİ YÖNÜNDEN
6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında; "Bankerlerin
yapmış oldukları banka muamele ve hizmetleri dolayısıyla kendi lehlerine her ne nam ile olursa
olsun nakden veya hesaben aldıkları paralar (kendileri veya başkaları hesabına menkul kıymet alıp
satmayı, alım-satıma tavassut etmeyi veya alıp sattıkları menkul kıymet karşılığı borçları ödemeyi
taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolayısıyla lehlerine kalan paralar ile
mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sağlamak üzere devamlı olarak
para toplama işiyle uğraşanların topladıkları paralara sağladıkları gelir ve menfaatler üzerinden
komisyon, ücret, hizmet karşılığı gibi adlarla aldıkları paralar dahil) da banka muameleleri
vergisine tabidir." hükmü, üçüncü fıkrasında ise, "90 sayılı Kanun Hükmünde Kararnameye göre
ikraz işleriyle uğraşanlarla ikinci fıkrada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas
iştigal konusu olarak yapanlar bu Kanunun uygulamasında banker sayılırlar." hükmü yer
almaktadır.
Ayrıca, 87 Seri No.lu Gider Vergileri Genel Tebliğinin "B-2- 6802 Sayılı Kanunun 28 inci
Maddesinin İkinci Fıkrasında Belirtilen Muamele ve Hizmetleri Esas İştigal Konusu Olarak
Yapanlar" başlıklı bölümünde, "...Bir işlemin esas iştigal konusu olarak yapılması, işletmenin
kuruluş gayesi ve bu gayesini gerçekleştirmek için yapmakta olduğu işlem veya işlemlere bakılarak
belirlenecektir. Örneğin, inşaat ve otelcilik alanında faaliyet gösteren bir şirket, Kanunun 28 inci
maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri esas faaliyet konusu işlemleri ile birlikte yapabilir.
Bu şirketin gerek kullandığı yabancı kaynaklardan gerekse öz kaynaklarından sağladığı fonları
ortaklarına veya üçüncü kişilere faiz karşılığında kullandırması işlemi şirketin esas faaliyet
konusunun inşaat ve otelcilik olması nedeniyle BSMV ye tabi olmayacaktır.
Esas itibariyle 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemler,
ilgili kanunlar uyarınca verilen yetki veya izin ile yapılabilecek işlemlerdir.
Buna göre, 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri esas
iştigal konusu olarak yapanlar, bu işlemleri ilgili kanunlarla yetkilendirilmek veya izin verilmek
suretiyle yürüten kişileri ifade etmektedir. Dolayısıyla bunların 6802 sayılı Kanunun 28 inci
maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen işlemleri "esas iştigal konusu" olarak BSMV ye tabi olacak,
bunlar dışındakilerin aynı fıkrada belirtilen işlemleri "esas iştigal konusu" olmadığından KDV ye
tabi olacaktır." açıklamalarına yer verilmiştir.
Yukarıda belirtilen hüküm ve açıklamalara göre, 6802 sayılı Kanunun ikinci fıkrasında
belirtilen işlemlerden herhangi birini esas iştigal konusu olarak yapanlar banker olarak kabul
edilmekte olup, ticari ve sınai faaliyette bulunmak üzere kurulan şirketinizce yapılan kredi
kullandırma işlemi, şirketinizin esas iştigal konusu olarak değerlendirilemeyeceğinden BSMV nin
konusuna girmemektedir.
III-KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai,
zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer
vergisine tabi olduğu, Kanunun 17/4-e maddesinde ise banka ve sigorta muameleleri vergisi
kapsamına giren işlemlerin KDV den istisna edildiği hükme bağlanmıştır.
Bu hükümler uyarınca, kurumunuz kaynaklarından bağlı şirketlerinize veya iştiraklerinize
faiz ve komisyon uygulanarak gerçekleştirilen ve yukarıda BSMV ye tabi bulunmadığı belirtilen
borç verme işlemi KDV ye tabi olup, bu işlemin karşılığını teşkil eden faiz ve komisyon toplamı
üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.
Öte yandan, kurumunuzca bankalardan ve diğer finans kuruluşlarından temin edilen
kredilerin bağlı şirketlere veya iştiraklere herhangi bir bedel eklenmeksizin aynen aktarılması
işleminde KDV hesaplanmayacaktır. Ancak, aktarılan kredi tutarına ilaveten herhangi bir bedel
alınması halinde ise bu bedel, kurumunuzun sunduğu hizmetin karşılığını teşkil edeceğinden, genel
oranda katma değer vergisine tabi tutulacaktır.
IV-VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinde, bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü
şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsikinin mecburi olduğu belirtilmiş,
229 uncu maddesinde, fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı
meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari
vesika olarak tanımlanmış, 231 inci maddesinin beş numaralı bendinde ise faturanın, malın teslimi
veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenleneceği ve bu süre içerisinde
düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, bankadan temin edilen kredinin aynı faiz oranı ve masrafları ile ilişkili şirkete
kullandırılması işlemi, krediyi kullandıran şirket tarafından ilişkili şirkete sunulan bir finansman
hizmeti mahiyetinde olup, bu hizmet dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanunu ve ilgili genel tebliğ
çerçevesinde bedelin belirlenmesi, düzenlenecek faturada katma değer vergisinin gösterilmesi ve
defter kayıtlarının yapılması gerekmektedir.
Ayrıca, tek düzen muhasebe sisteminin uygulanmasına ilişkin açıklamalar, 26/12/1992 tarih
ve 21447 mükerrer sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Sıra No'lu Muhasebe Sistemi Uygulama
Genel Tebliği ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer tebliğlerde yapılmış bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.