Kurum tarafından verilecek hizmet ifa edilmeden önce faturanın düzenlenmesi ve bedelin tahsil edilmesini müteakip müşterinin hizmet alımından vazgeçme

Özelge: Kurum tarafından verilecek hizmet ifa edilmeden
önce faturanın düzenlenmesi ve bedelin tahsil edilmesini
müteakip müşterinin hizmet alımından vazgeçmesi
durumunda belge düzeni ve vergilendirme hk.
Sayı: 
11395140-105[234-2012/VUK-1- . . .]--1292
Tarih: 
22/08/2013
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
 İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
 
   
Sayı : 11395140-105[234-2012/VUK-1- . . .]--1292 22/08/2013
Konu : Göçmenlik hizmeti veren aracılık şirketinin hizmet karşılığı 
düzenlediği sözleşmenin fesih edilmesi halinde verilecek
iade için belge düzeni.
 
            İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; kurumunuzun ...'ya göçmen olarak gitmek isteyen
kişilere göçmenlik hakkını elde edebilmeleri için aracılık hizmeti verdiğini, bunun için hizmeti alan
kişiler ile mukavele imzalanarak verilecek hizmetin karşılığında kontrat adı altında fatura
düzenleyip KDV tahsil edildiğini, ileriye dönük olarak iki üç yıl süren bu hizmetlere ilişkin olarak
devam eden süreçte bir kısım müşterilerin göçmenlikten vazgeçme, istenen evrakları
tamamlayamama ve benzeri nedenlerle kontratı feshederek ödedikleri hizmet bedelini geri
istediklerini belirterek, kurumunuz tarafından iade edilen bedellerin Kurumlar Vergisi ve Katma
Değer Vergisi açısından indirim ve iade konusu yapılıp yapılamayacağı hususlarında Başkanlığımız
görüşü talep edilmektedir.
             GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde kurumlar vergisinin, Kanun'un
1'inci maddesinde yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı
üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî
kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca safi kurum
kazancının tespit edilmesinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi yanında Gelir Vergisi
Kanununun 40 ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir.
             Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun "Ticari Kazancın Tarifi" başlıklı 37 nci maddesinde,
"Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır" hükmü yer almış olup; aynı
Kanunun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise,
             "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve
başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:
             1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;
            2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.
             Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait
hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur." denilmiş, Gelir Vergisi
Kanununun 40 ıncı maddesinde, safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup
maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ise Ticari kazancın elde edilmesi ve idame
ettirilmesi için yapılan genel giderlerinin safi kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmasınailişkin hükme yer verilmiştir.
             Ayrıca, ticari kazancın tespitinde iki temel ilke geçerlidir. Bunlar "dönemsellik" ve
"tahakkuk esası" ilkeleridir. Tahakkuk esası ilkesinde, gelir veya giderin miktar ve mahiyet
itibariyle kesinleşmiş olması, yani geliri veya gideri doğuran işlemin tekemmül etmesinin yanı sıra,
miktarının ve işlemden kaynaklanan alacağın veya borcun ödeme şartlarının da belirlenmiş olması
gereklidir. Bu esas dikkate alındığında bir gelir unsurunun, özel bir düzenleme bulunmadığı sürece,
mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem kazancının tespitinde dikkate alınması
gerekmektedir.
             Bu hüküm ve açıklamalara göre, verilecek hizmete ilişkin düzenlenen sözleşmeye istinaden
tahsil edilen tutarlar, sözleşme tarihi itibarıyla miktar ve mahiyet itibarıyla kesinleşmiş yani
tahakkuk etmiş olacağından, söz konusu tutarların, bu tarih itibarıyla kurum kazancına dâhil
edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. Hizmeti alanlarca sözleşmenin feshi istenerek, hizmetin
gerçekleştirilmemesi veya hizmet alımından vazgeçilmesi durumunda ise müşteriye iade edilen
tutarların, müşterilerin vergi mükellefi veya nihai tüketici olmasına göre belgelendirilmesi şartıyla
iade edildiği tarihte kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkündür.
            Söz konusu işlemlerin muvazaalı olarak indirim konusu yapıldığının tespit edilmesi halinde,
bu tutarlara tekabül eden verginin, cezalı olarak tarh edileceği hususu tabiidir.
             KATMA DEĞER VERGİSİ VE VERGİ USUL KANUNU AÇISINDAN
            3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
            1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
             8/2 nci maddesinde, vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı veya katma değer vergisini
fatura ve benzeri vesikalarda göstermeye hakkı bulunmadığı halde düzenlediği bu tür vesikalarda
KDV gösterenlerin, bu vergiyi ödemekle mükellef oldukları ve fazla ödenen vergilerin Maliye
Bakanlığının belirleyeceği usul ve esaslara göre ilgililere iade edileceği,
            10 uncu maddesinde, mal teslimi veya hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin
yapılması ile malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler
verilmesi hallerinde ise, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri
belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olayın meydana geldiği,
             29/1 inci maddesinde; mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan
KDV den bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan
teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen
KDV yi indirebilecekleri,
             29/3 üncü maddesinde, indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı
aşılmamak şartıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde
kullanılabileceği,
             34/1 inci maddesinde, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait KDV
nin, a1ış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinden ayrıca gösterilmek ve bu
vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıy1a indirilebileceği,
             34/2 nci maddesinde; KDV nin fatura ve benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesine gerek
görülmeyen işlemlerde vergi indiriminin nasıl belgelendirileceğinin Maliye Bakanlığınca tespit
olunacağı,
             35 inci maddesinde ise malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden
vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri
yapmış olan mükelleflerin bunlar için borçlandığı vergiyi, bu işlemlere muhatap olan mükelleflerinise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin meydana
geldiği dönem içinde düzeltecekleri, ancak, iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve
bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesinin şart olduğu,
            hüküm altına alınmıştır.
            Öte yandan, 15 ve 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde, verginin indirim konusu
yapılabilmesi için fatura veya benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesinin zorunlu olduğu, ancak KDV
Kanununun 23 üncü maddesine göre özel matrah şekilleri tespit edilen işlemler ile tarife ve bilet
bedelinin vergi dâhil edilerek hesaplandığı hallerde, düzenlenecek vesikalarda verginin ayrıca
gösterilmesi şartı aranmayacağı açıklanmıştır.
             KDV Kanununun 8/2 nci maddesinin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye dayanılarak
Tüketicinin Korunması Hakkındaki Kanun kapsamında ödenen KDV nin iadesi konusunda ne şekilde
işlem yapılacağı hususundaki açıklamalara ise 54 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin
(B/1) bölümünde yer verilmiştir.
            Anılan Tebliğin sözü edilen bölümünde belirtildiği üzere, tüketiciler tarafından malların iade
edilip bedellerinin geri verilmesinin istendiği durumlarda, satıcı tarafından ödenen bedellerin KDV
dâhil tutarları tüketiciye iade edilecektir. Satıcılar işlemlerinin düzeltilmesi için iade edilen mal
nedeniyle gider pusulası düzenleyecekler ve tüketiciden iade edilen mala ait fatura ve benzeri
belgeyi bu makbuz ekinde geri alacaklardır. Gider pusulasında iade edilen mala ilişkin KDV satış
bedelinden ayrı gösterilecek ve bu miktar indirim konusu yapılmak suretiyle işlem düzeltilecektir.
            İade edilen malın yerine aynı veya başka bir malın verildiği durumlarda ise satıcı tarafından
yukarıda sözü edilen işlemlerin yanı sıra bu defa verilen yeni mal için fatura ve benzeri belge
düzenlenecek, dolayısıyla iade edilen malların yerine verilen yeni malların değerleri dikkate
alınarak belge düzenleneceğinden, iade edilen mallar ile yeni verilen mallar arasında değer farkının
olup olmaması düzeltme işlemini etkilemeyecektir.
            Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 uncu maddesinde fatura, satılan emtia
veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi
yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olarak tanımlanmıştır.
            Aynı Kanunun 231 inci maddesinin 5 numaralı bendinde; faturanın malın teslimi veya
hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami 7 gün içinde düzenleneceği, bu süre içerisinde
düzenlenmemiş olan faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hüküm altına alınmıştır.
            Mezkûr Kanunun 232 nci maddesi hükmüne göre, tüccarlar sattıkları emtia veya yaptıkları
işler için fatura vermek ve aldıkları emtia veya hizmet için de fatura istemek ve almak
mecburiyetindedirler.
            Vergi Usul Kanununun 234 üncü maddesi hükmüne göre ise tüccarlar vergiden muaf esnafa,
yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana
imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir. Bu
belge, tüccarların zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher gibi kıymetli eşya
için de tanzim edilir.
             Gider pusulası, işin mahiyeti, emtianın cins ve nev'i ile miktar ve bedelini ve iş ücretini ve
işi yaptıran ile yapanın veya emtiayı satın alan ile satanın adlarıyla soyadlarını (Tüzel kişilerde
unvanlarını) ve adreslerini ve tarihi ihtiva eder ve iki nüsha olarak tanzim ve bir nüshası işi yapana
veya malı satana tevdi olunur.
            Bu hükümler çerçevesinde, bu tür hizmetlerde hizmet bedelinin tamamının veya bir
kısmının hizmet ifa edilmeden önce tahsil edilmesi halinde, fatura ve benzeri belge düzenlenmemiş
olması koşuluyla katma değer vergisi doğmamaktadır.
            Kurumunuz tarafından sunulan aracılık hizmetinde, verilecek hizmetin ifasından önce faturadüzenlenmiş olması halinde katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olay meydana
geleceğinden, faturada gösterilen ve kayıtlara intikal ettirilen hesaplanan KDV nin genel hükümler
çerçevesinde kurumunuz tarafından beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.
            Buna göre; Kurumunuz tarafından verilecek hizmet ifa edilmeden önce faturanın
düzenlenmesi ve bedelin tahsil edilmesini müteakip müşterinin hizmet alımından vazgeçmesi
durumunda; hizmet bedeli ve buna ait KDV nin vergi mükellefi olmayan müşteriye iadesinde gider
pusulası düzenlenmesi gerekmekte olup söz konusu gider pusulasında gösterilecek KDV nin ait
olduğu dönemde kurumunuz tarafından indirim konusu yapılmak suretiyle işlemin düzeltilmesi
mümkün bulunmaktadır.
          Bilgi edinilmesini rica ederim.
 
 
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.