Kurumlar Vergisi Mükellefinin Yurt Dışından Serbest Meslek Faaliyetleri Kapsamında Temin Ettiği Hizmet Alımları İçin Kurumlar Vergisi Stopajı Yapılıp

Özelge: Kurumlar Vergisi Mükellefinin Yurt Dışından
Serbest Meslek Faaliyetleri Kapsamında Temin Ettiği
Hizmet Alımları İçin Kurumlar Vergisi Stopajı Yapılıp
Yapılmayacağı hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.01.16.01-2010-1060-KV-94
Tarih:
21/11/2011
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ADANA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.4.01.16.01-2010-1060-KV-94 21/11/2011
Konu : Kurumlar Vergisi Mükellefinin Yurt Dışından Serbest
Meslek Faaliyetleri Kapsamında Temin Ettiği Hizmet
Alımları İçin Kurumlar Vergisi Stopajı Yapılıp
Yapılmayacağı
İlgi Özelge Talep Formu ile Başkanlığımız ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numarasında
plastik boru ve ek parça üretimi ile satış ve pazarlama işinden dolayı kayıtlı mükellef olduğunuzu;
şirketinizin faaliyetleri kapsamında yurt dışı ilişkili firması olan ... şirketinden yönetim, finans,
pazarlama, satın alma, insan kaynakları, bilgi teknolojileri, stratejik planlama ve iş birimleri
yönetimi ile grubun teknoloji ve innovasyon merkezlerinden ayrıca bir lisans sözleşmesi
kapsamında royalty hizmetleri satın aldığınızı; bahsi geçen faaliyetiniz kapsamında yurt dışından
satın aldığınız hizmetlerin temininin tamamen yurt dışından sağlandığını belirterek, serbest meslek
faaliyeti niteliğindeki bu hizmetler karşılığında dar mükellef kuruma ödediğiniz faturalar üzerinden
kurumlar vergisi stopajı yapıp yapmayacağınız, hususunda görüş talep etmektesiniz.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede
yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız
Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü
fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan
oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin üçüncü fıkrasının (c) bendinde, Türkiye'de elde edilen
serbest meslek kazançlarının, (e) bendinde de Türkiye'de elde edilen diğer kazanç ve iratların dar
mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği, hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde
sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden
veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı
belirtilmiş olup, maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde, serbest meslek kazançlarından, ikinci
fıkrasında ise ticari veya zirai kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira,
işletme, ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında
nakden veya hesaben ödenen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisi
yapılacağı, hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleri dolayısıyla sağlanacak
kazançlardan %5, diğer serbest meslek kazançlarından % 20, gayrimaddi hak bedeli ödemelerinden
de %20 olarak belirlenmiştir. Birinci fıkrasında; dar mükellefiyete tabi kurumların maddede
belirtilen kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslarda dahil olmak üzere nakden
veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı,
maddenin alt bentlerinde ise hangi gelir unsurlarının tevkifata tabi oldukları sayılmıştır.
Diğer taraftan, 01/01/1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan "Türkiye Cumhuriyeti ile
Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve
Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması"nın 12 nci maddesinde gayrimaddi hak bedellerinin, 14
üncü maddesinde de serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesine ilişkin düzenlemeler yer
almakta olup,
Bu düzenlemeler çerçevesinde,
- Şirketiniz tarafından Hollanda mukimi ........ şirketine yapılan lisans ödemeleri Anlaşmanın 12 nci
maddesi kapsamında değerlendirilecek ve söz konusu gayri maddi hak bedeli ödemelerinin gayrisafi
tutarı üzerinden Anlaşmanın 12 nci maddesinin ikinci fıkrasına göre %10 oranında vergi kesintisi
yapılacaktır.
- Hollanda mukimi ...... şirketinin, şirketinize sunduğu yönetim, finans, pazarlama, insan kaynakları,
satın alma (mal temin edilmesi durumu hariç olmak üzere) stratejik planlama ve iş birimleri
yönetimi gibi hizmetler karşılığında elde ettiği kazanç, serbest meslek kazancı niteliği
taşıyacağından, Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri" ni düzenleyen 14 üncü maddesinin ikinci
fıkrası çerçevesinde değerlendirilecektir.
- Hollanda mukimi ....... şirketinden aldığınız bilgi teknolojileri hizmetleri ise sağlanan hizmetin
niteliğine göre gayrimaddi hak veya serbest meslek olarak değerlendirilecektir. ...... şirketinin
sunduğu hizmet Anlaşmanın 12 nci maddesinin dördüncü fıkrasında tanımlanan "gayrimaddi hak
bedelleri" terimi kapsamına girecek nitelikte bir hizmet ise bu hizmet karşılığı yapılacak ödemelerin
gayrisafi tutarı üzerinden Anlaşmanın 12 nci maddesinin ikinci fıkrasına göre %10 oranında vergi
kesintisi yapılacaktır. Söz konusu hizmetler "gayrimaddi hak bedelleri" terimi kapsamında
değerlendirilebilecek nitelikte değilse Anlaşmanın "Serbest Meslek Faaliyetleri" ni düzenleyen 14
üncü maddesinin ikinci fıkrası kapsamında ele alınacaktır.
Anlaşmanın 14 üncü maddesinin ikinci fıkrasına göre, Hollanda mukimi ....... şirketinin Türkiye'ye
gelmeksizin Hollanda'da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edeceği gelirleri
vergileme hakkı yalnız Hollanda'ya aittir. Eğer bu faaliyetler Türkiye'de bir işyeri vasıtasıyla icra
edilirse veya Türkiye'de 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183 günden fazla sürede
icra edilirse Türkiye'nin de bu gelirleri vergileme hakkı bulunmaktadır.
Hollanda mukimi şirketin Türkiye'de icra edeceği serbest meslek faaliyeti, bu şirketin personelleri
vasıtasıyla Türkiye'de yapacakları serbest meslek faaliyetlerini ifade etmektedir. Faaliyetin
Türkiye'de icra edilmesi durumunda, yaptıkları serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı
yapmak zorunda olan vergi sorumluları, tevkifat yükümlülüğünün doğduğu sırada, istihkak sahibi
teşebbüsün faaliyet icrası amacıyla Türkiye'de 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183
günü aşan bir süre kalıp kalmama durumunu bilemeyeceğinden söz konusu ödemeler üzerinden
vergi tevkifatını yapmak durumundadırlar.
Kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan teşebbüsler Anlaşma hükümleri
çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye'de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya
vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine başvurabileceklerdir.
Hollanda mukimi şirketin Türkiye'de serbest meslek icrası için kaldığı sürenin 12 aylık herhangi bir
kesintisiz dönemde toplam 183 günü aşıp aşmadığının tespitinde; Türkiye'de birden fazla teşebbüse
serbest meslek faaliyeti sunuluyorsa bu faaliyetlerin tamamı ve hizmetin Türkiye'ye gönderilen
birden fazla personel vasıtasıyla icra edildiği durumda, bunların Türkiye'de toplam kalma süreleri
dikkate alınacaktır.
Hollanda mukimlerinin Türkiye'de elde ettikleri kazanç veya iratların ilgili Anlaşma çerçevesinde
vergiye tabi tutulabilmesi için Hollanda yetkili makamlarından mukimlik belgesi almaları ve bu
belgenin aslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarınca tasdikli Türkçe tercümesinin bir
örneğini ilgili vergi dairesine veya kendilerine yapılan ödeme üzerinden vergi sorumlularınca vergi
tevkifatı yapılması durumunda ise vergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir. Vergi
sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlik belgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz
etmek üzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesinin ibraz edilememesi durumunda ise ilgili
Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimiz uygulanacaktır.
Kurumlar Vergisi Kanununun 01/01/2007 tarihinde yürürlüğe giren 13 üncü maddesinin;
- Birinci fıkrasında; kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit
ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunmaları durumunda,
kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı,
alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve
verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya
hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği,
- İkinci fıkrasında, ilişkili kişi tanımının, kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının
ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan
veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları
ifade ettiği,
- Üçüncü fıkrasında, emsallere uygunluk ilkesinin, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya
da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması
durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği,
- Dördüncü fıkrasında da, kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya
bedelleri, bu fıkrada belirtilen yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit
edeceği
hükme bağlanmıştır.
Anılan madde hükümlerinin uygulanmasına ilişkin usullerin düzenlendiği 27/11/2007 tarih ve
2007/12888 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında, bu düzenlemenin amacının ilişkili kişilerle mal veya
hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak
beyan edilmesini sağlamak ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasının
engellenmesi olduğu belirtilmiştir.
Öte yandan konuya ilişkin ayrıntılı açıklamaların yer aldığı 1 seri no.lu Transfer Fiyatlandırması
Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğin "11- Grup İçi Hizmetler" bölümünde grup
içi hizmetlerin ilişkili şirketler arasında gerçekleşen, genellikle ana şirketin bağlı şirketlerine veya
aynı gruba bağlı şirketlerden birinin diğerlerine verdiği hizmetleri ifade ettiği belirtilmiştir.
Anılan Tebliğe göre, ilişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı grubun üyesi olan diğer bir şirketten
aldığı hizmetin "grup içi hizmet" olarak kabul edilmesi için,
- Hizmetin fiilen sağlanıp sağlanmadığı,
- Hizmet alan şirket/şirketlerin söz konusu hizmete ihtiyacının olup olmadığı,
- Hizmetin alınmış olması halinde hizmet bedelinin emsallere uygunluk ilkesine uygun olup
olmadığının,
belirlenmesi gerekmektedir.
Grup içi hizmet bedellerinin hem hizmet alan hem de hizmeti sağlayan bakımından ayrı ayrı ele
alınarak emsallere uygunluğunun değerlendirilmesi ve söz konusu hizmet bedelinin uygun bir
dağıtım anahtarı kullanmak suretiyle tespit edilmesi gerekmektedir.
Emsallere uygunluk ilkesi gereği, grup içi hizmetin verilip verilmediğinin belirlenmesinde, söz
konusu hizmetin, hizmeti alan grup üyesinin ticari pozisyonunu güçlendirecek ticari veya ekonomik
bir değer sağlayıp sağlamadığı dikkate alınmalıdır. İlişkili bir şirketin ana şirketten veya aynı
grubun üyesi olan diğer bir şirketten ihtiyacı olmayan bir hizmet alması ya da bir hizmetin grup
üyesine, sadece grup üyesi olması nedeniyle verilmesi durumunda, söz konusu şirketin grup içi
hizmet elde ettiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.
Bu açıklamalar çerçevesinde, adı geçen şirketin yurt dışındaki ilişkili kişiden aldığı yönetim, finans,
pazarlama, satın alma, insan kaynakları, bilgi teknolojileri, stratejik planlama ve iş birimleri
yönetimi ve benzeri hizmetlere ihtiyacının olması ve hizmetlerin filen sağlanmış olması şartıyla, söz
konusu hizmetlere ilişkin olarak fatura edilen bedeller ile kullanılan dağıtım anahtarlarının
emsallere uygun olması gerekmektedir. Aksi takdirde yurtdışı ilişkili firmaya yapılan ödemelerle
ilgili olarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından söz edilecektir.
Diğer taraftan, gayri maddi haklara ilişkin olarak lisans sözleşmesi kapsamında hesaplanan royalty
bedellerinin de emsallere uygun olması gerektiği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.