Norveç ve Türkiye mukimi kişinin Türkiyede elde ettiği kira gelirinin vergilendirilmesi

Norveç ve Türkiye mukimi kişinin Türkiyede elde ettiği kira
gelirinin vergilendirilmesi hk
Sayı:
96620903-120[4-6-15/3]-82
Tarih:
01/09/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
MUĞLA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : 96620903-120[4-6-15/3]-82 01/09/2015
Konu : Norveç ve Türkiye mukimi kişinin
Türkiyede elde ettiği kira gelirinin
vergilendirilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, yılın belirli aylarında hem Türkiye'de hem de Norveç'te
ikamet ettiğinizi belirterek, yurt dışında ikamet ettiğinizden dolayı gayrimenkul sermaye iradı
yönünden muaf olup olmadığınız hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü ve 4 üncü maddelerinde tam mükellefiyet, 6 ncı
maddesinde ise dar mükellefiyet esası düzenlenmiş olup, 3 üncü maddesinde, Türkiye'de yerleşmiş
olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden
vergilendirilecekleri hüküm altına alınmış, 4 üncü maddesinde de;
"Aşağıda yazılı kimseler Türkiye'de yerleşmiş sayılır.
1. İkametgahı Türkiye'de bulunanlar (İkametgah, Kanunu Medeninin 19'uncu ve müteakip
maddelerinde yazılı olan yerlerdir);
2. Bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici
ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.)" hükmüne yer verilmiş ve aynı Kanunun 6'ncı
maddesinde, "Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler sadece Türkiye'de elde ettikleri kazanç
ve iratlar üzerinden vergilendirilirler." hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanunun 70 inci maddesinin birinci fıkrasında, aynı fıkrada bentler halinde sayılan
mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları
tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükme
bağlanmıştır.
Anılan Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinde; "Kamu idare ve
müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler,
vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek
gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço
veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri
(avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir
vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." denilmiş, aynı maddenin 5/a bendinde de,
70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden %20 oranında
gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, aynı Kanunun "Toplama Yapılmayan Haller" başlıklı 86 ncı maddesinin
birinci fıkrasının (1) numaralı bendinin (c) alt bendinde; vergiye tabi gelir toplamının [(a) ve (b)
bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan
tutarı (2014 yılı için 27.000-TL, 2015 yılı için 29.000-TL) aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata
tabi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve
gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname
verilmesi halinde de bu gelirlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği; anılan bendin (d) alt bendinde
de bir takvim yılında elde edilen ve ilgili yıllar itibariyle belirlenmiş olan toplam tutarı (2014 yılı için
1.400-TL, 2015 yılı için 1.500-TL) aşmayan, tevkifat ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul
ve gayrimenkul sermaye iratları için beyanname verilmeyeceği hüküm altına alınmıştır.
Anılan maddenin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde, dar mükellefiyette tamamı
Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve
gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar için yıllık beyanname verilmeyeceği, diğer
gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirlerin beyannameye dahil edilmeyeceği hüküm
altına alınmıştır.
Diğer taraftan, revize edilen Türkiye Cumhuriyeti ile Norveç Krallığı Arasında Gelir
Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma
Anlaşması'nın hükümleri 01.01.2012 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.
Öte yandan, konu ile ilgili olarak Marmaris Vergi Dairesi Müdürlüğü ile yapılan yazışma
sonucunda; Marmaris ve Sakarya'da işyeri olarak kiraya verilen iki adet gayrimenkulünüzün
bulunduğu anlaşılmıştır. Yapılan sistem sorgulamasında da, 01.01.2013 tarihinden itibaren
gayrimenkul sermaye iradı yönünden gelir elde ettiğiniz anlaşılmış olup, bu gelirlerinizin
vergilendirilmesine yönelik değerlendirmenin de revize edilen Anlaşma kapsamında yapılması
gerekmektedir.
Anlaşma kapsamına Anlaşmaya taraf devletlerde mukim olanlar girdiğinden, öncelikle
hangi ülkenin mukimi olduğunuzun "Mukim" başlıklı bir örneği ekli 4 üncü madde kapsamında
belirlenmesi gerekmektedir.
Anlaşmanın 4 üncü maddesinin birinci fıkrası, bir kişinin bir Akit Devletin mukimi olup
olmadığı hususunun o Akit Devletin iç mevzuat hükümlerine göre tespit edileceğini hüküm altına
almıştır. Gerçek kişilerin Anlaşmaya taraf devletlerin her ikisinde de bu devletlerin iç mevzuatları
uyarınca mukim olarak kabul edilmeleri durumunda ortaya çıkan çifte mukimlik sorunu ise 4 üncü
maddenin ikinci fıkrası hükümleri çerçevesinde çözümlenmektedir.
Buna göre, Türkiye'de tam mükellef (Türkiye mukimi) kabul edilmeniz halinde, gerek
Türkiye'de ve gerekse tüm dünya genelinde elde ettiğiniz kazanç ve iratlar Türkiye'de
vergilendirilecektir.
Diğer taraftan, gayrimenkul kira gelirlerinin vergilendirilmesi, anılan Anlaşmanın aşağıda
hükümlerine yer verilen, "Gayrimenkul Varlıklardan Elde Edilen Gelir" başlıklı 6 ncı maddesi;
"1. Bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette bulunan gayrimenkul varlıklardan elde
ettiği gelir (tarım ve ormancılıktan elde edilen gelir dâhil), bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. "Gayrimenkul varlık" terimi, söz konusu varlığın bulunduğu Akit Devletin mevzuatına
göre tanımlanacaktır. Terim her halükarda gayrimenkul varlığa müteferri varlıkları (tarım ve
ormancılık ile balık ve deniz ürünleri üretimi ve yetiştiriciliğinde kullanılan araçlar ve hayvanlar
dahil), özel hukuk hükümlerinin uygulanacağı gayrimenkul mülkiyetine ilişkin hakları, gayrimenkul
intifa haklarını ve maden ocaklarının, kaynakların ve diğer doğal kaynakların işletilmesi veya
işletme hakkı karşılığında doğan sabit ya da değişken ödemeler üzerindeki hakları kapsayacak;
gemiler ve uçaklar gayrimenkul varlık olarak değerlendirilmeyecektir.
3. 1 nci fıkra hükümleri, gayrimenkul varlığın doğrudan kullanımından, kiralanmasından
veya diğer herhangi bir şekilde kullanımından elde edilen gelire uygulanacaktır.
4. 1 inci ve 3 üncü fıkra hükümleri aynı zamanda, bir teşebbüsün gayrimenkul
varlıklardan elde edilen gelir ile serbest meslek faaliyetlerinin icrasında kullanılan gayrimenkul
varlıklardan elde edilen gelire de uygulanacaktır."
şeklinde düzenlenmiştir.
Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, bahse konu Anlaşmanın 6 ncı maddesinin
ilk fıkrasında; bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette bulunan ve 2 nci fıkrada tanımlanan
gayrimenkul varlıklardan elde ettiği gelirlerin vergilendirme hakkının gayrimenkulün bulunduğu
devlete ait olduğu kuralı getirilmiştir. Ancak, gayrimenkul kira gelirleri üzerinden mukim olunan
devletin de vergileme hakkı ayrıca bulunmaktadır.
Dolayısıyla, Türkiye mukimi olmanız durumunda, Türkiye'de bulunan gayrimenkul
varlıklardan elde edeceğiniz gelirler, doğrudan iç mevzuat hükümlerimiz uyarınca tam mükellefiyet
esasında Türkiye'de vergilendirilecek olup,
- Sahip olduğunuz işyerinin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde
sayılanlarca kiralanması halinde, kiracılar tarafından yapılan kira ödemeleri üzerinden gelir vergisi
tevkifatı yapılması gerekmekte olup, elde edilen kira gelirinin de yine aynı Kanunun 103 üncü
maddesinde yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2014 yılı için 27.000-TL, 2015 yılı
için 29.000-TL) aşması halinde,
- Sahip olduğunuz işyerlerinin Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılanlar
dışındakilerce kiralanması halinde (Örneğin, basit usulde vergiye tabi olanlara kiraya verilmesi),
elde edilen kira geliri, adı geçen Kanunun 86 ncı maddesinin birinci bendinin (d) alt bendinde yer
alan tutarı (2014 yılı için 1.400-TL, 2015 yılı için 1.500-TL) aşması halinde
gayrimenkul sermaye iradı kapsamında yılık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi
gerekmektedir.
Öte yandan, Norveç mukimi olmanız durumda ise, Türkiye'de bulunan gayrimenkulleriniz
dolayısıyla elde ettiğiniz kira gelirlerini, Anlaşmanın 6 ncı maddesinin ilk fıkrası uyarınca
Türkiye'nin de vergileme hakkı bulunmakta olup, vergilendirmenin iç mevzuatımız hükümleri
çerçevesinde yapılması gerekmekte olup,
- Sahip olduğunuz işyerinin anılan Kanunun 94 üncü maddesinde sayılanlarca kiralanması
halinde, Gelir Vergisi Kanununun 86 ıncı maddesinin (2) numaralı fıkrası gereğince elde edilen kira
miktarı ne olursa olsun beyanname verilmeyeceği gibi, beyana tabi başka gelirlerinin bulunması
halinde de beyan edilecek gelire dahil edilmeyecektir.
- Sahip olduğunuz işyerlerinin Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılanlar
dışındakilerce kiralanması halinde, elde edilen kira gelirinin gayrimenkul sermaye iradı olarak yıllık
gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan, belirtilen ikinci durumda gayrimenkul kira gelirleri dolayısıyla Türkiye'de
ödeyeceğiniz vergi ise, Anlaşmanın 23 üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında Norveç'te
Türkiye kaynaklı gayrimenkul kira gelirleri dahil toplam kazançlar üzerinden ödenecek vergilerden
mahsup edilebilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge
geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla
vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi
hesaplanmayacaktır.