Ödenen Zaruri Masraflar hk.
Özelge: Ödenen Zaruri Masraflar hk.
Sayı:
84974990-KDV-1-2010-14009-85-142
Tarih:
21/02/2013
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü)
Sayı : 84974990-KDV-1-2010-14009-85-142 21/02/2013
Konu : Ödenen zaruri masrafların vergi kanunları
karşısındaki durumu
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; firmanız ile Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu
Genel Müdürlüğü arasında 25/8/2010 tarihinde düzenlenen işletme sözleşmesi gereğince .........
Öğrenci Yurdunda yurtta barınan öğrencilerle kurum personelinin ihtiyaçlarının karşılanması
amacıyla lokanta-kantin işletmeciliği faaliyeti yürütüldüğü, söz konusu sözleşmenin 6 ncı maddesi
gereğince anılan Genel Müdürlüğe her ay "zaruri masraflar" adı altında ödeme yapıldığı ve
sözleşmenin 2 nci maddesinde zaruri masrafların "işletmede bulunan demirbaş eşya ve sabit
tesislerin amortismanı ile işletme yerinde kullanılan elektrik, su, sıcak su vb. giderlere karşılık
alınan para" şeklinde ifade edildiği ancak kira ödemesi olduğuna dair bir ibarenin bulunmadığı
belirtilerek, yapılan ödemelerin Kurumlar Vergisi ve Katma Değer Vergisi mevzuatı karşısındaki
durumu hakkında bilgi istenilmektedir.
1- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde,
iktisadi kamu kuruluşları vergi mükellefiyeti kapsamına alınmış olup aynı Kanunun 2 nci
maddesinin üçüncü fıkrasında da Devlete, il özel idarelerine, belediyelere, diğer kamu idarelerine
ve kuruluşlarına ait veya bağlı olup faaliyetleri devamlı bulunan ve birinci ve ikinci fıkralar dışında
kalan ticari, sınai ve zirai işletmelerin iktisadi kamu kuruluşu olduğu; altıncı fıkrasında ise iktisadi
kamu kuruluşları ile dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazanç amacı gütmemeleri,
faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında bulunması, tüzel kişiliklerinin olmaması, bağımsız
muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının
mükellefiyetlerini etkilemeyeceği, mal veya hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar
olması, kâr edilmemesi veya kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini
değiştirmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanunun uygulanmasına ilişkin açıklamalar içeren 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi
Genel Tebliğinin (2.3.1.) bölümünde iktisadi kamu kuruluşunun ticari, sınai veya zirai bir işletme
oluşturup oluşturmadığı hususunda, Tebliğin (2.4.) bölümünde yapılan açıklamaların dikkate
alınması gerektiği belirtilmiştir.
Söz konusu Tebliğin (2.4.) bölümünde ise iktisadi işletmenin belirlenmesinde işletmenin
belirgin özelliklerinin bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesi
olduğu, diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurlarının ticari faaliyetin de temel özelliklerinden
olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı,
imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetler olduğu, Kanunun bu gibi halleri tek tek saymak yerine,
dernek veya vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri
kapsamına aldığı, satılan mal veya hizmete ait bedelin sadece maliyeti karşılayacak kadar
olmasının, kar edilmemesinin, karın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi işletme
olma vasfını değiştirmeyeceği açıklanmıştır. Buna göre, Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu Genel Müdürlüğü tüzel kişiliği
itibarıyla kurumlar vergisi mükellefi olmamakla birlikte devamlılık arz eden ticari, sınai ve zirai
faaliyetleri nedeniyle anılan Kurum tüzel kişiliğine bağlı oluşan iktisadi işletmelerinin kurumlar
vergisine tabi tutulması gerekecektir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Vergi Kesintisi" başlıklı 15 inci maddesinin birinci
fıkrasında ise, anılan fıkrada sayılan kişi, kurum ve kuruluşların, yine aynı fıkrada bentler halinde
sayılan nakden veya hesaben yapılan ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine
mahsuben % 15 oranında vergi kesintisi yapmak zorunda oldukları hükme bağlanmıştır.
Diğer taraftan, 818 sayılı Borçlar Kanununun 248 inci maddesinde kiranın tanımı; "Adi kira
bir akittir ki kiralayan onunla, kiracıya ücret mukabilinde bir şeyin kullanılmasını terk etmeyi
iltizam eder" şeklinde yapılmıştır.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Diğer kurumlar vergisi mükelleflerine ait
taşınmazların kiralanması karşılığında yapılan kira ödemeleri" başlıklı (15.3.2.3.) bölümünde
Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde sayılan kurumlar vergisi mükelleflerine
(kooperatifler hariç) ait taşınmazların kiralanması karşılığında bunlara yapılan kira ödemelerinden
vergi kesintisi yapılmayacağı, bu kurumların elde ettikleri kira gelirlerini ilgili hesap dönemine ait
kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edileceği; aynı Tebliğin "Devlete, özel idarelere,
belediyelere ve köylere ait taşınmazların kiralanması karşılığında yapılan kira ödemeleri" başlıklı
(15.3.2.4.) bölümünde ise Devlete, özel idarelere, belediyelere ve köylere ait taşınmazların
kiralanması karşılığında, anılan kamu kurumlarına yapılan kira ödemeleri üzerinden vergi kesintisi
yapılmayacağı belirtilmiştir. Kiralama işlemlerinde iktisadi işletme oluşup oluşmadığı hususu, kuru
mülkiyet kiralaması ile iktisadi işletme mahiyetinde bulunan bir gayrimenkulün kiralanması halinde
ayrı ayrı değerlendirmeye tabi tutulmaktadır.
Kuru mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleştirilen kiralamalar ticari amaçla ya da ticari bir
organizasyon çerçevesinde gerçekleştirilmediği veya devamlı surette belirli bir hacim ve
ehemmiyette olmadığı müddetçe bu kiralama işlemi nedeniyle oluşacak bir iktisadi işletmeden söz
etmek mümkün bulunmamaktadır. Ancak, işletilmeye hazır hale getirilen veya iktisadi bir faaliyetin
icrasına tahsis edilen gayrimenkullerin kiralanması ticari nitelik arz edeceğinden, bu tür
kiralamalarda iktisadi işletmenin oluştuğu kabul edilecektir.
Şirketiniz ile Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu Genel Müdürlüğü arasında
imzalanan "İşletme Sözleşmesi"nin tetkikinden; şirketinizin Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar
Kurumu Genel Müdürlüğüne bağlı ........... Öğrenci Yurdunda barınan öğrencilerle kurum
personelinin ihtiyaçlarının karşılanması amacıyla lokanta ve kantin işletmeciliği yaptığı, söz konusu
işletmede bulunan demirbaş eşya ve sabit tesislerin amortismanı ile elektrik, su, sıcak su ve benzeri
giderler karşılığında şirketiniz tarafından adı geçen kuruma zaruri masraflar adı altında aylık
ödeme yapıldığı anlaşılmış olup bahse konu ödemelerin kira niteliğinde olduğunun kabulü
gerekmektedir.
Buna göre, Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu Genel Müdürlüğü tarafından söz
konusu lokanta-kantinin Şirketinize kiraya verilmesi işleminin, işletme hakkının devrini de içermesi
halinde anılan Kurum bünyesinde oluşacak iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyeti
tesis edilecektir. Ancak, söz konusu kiralamanın işletme hakkının devrini içermeksizin kuru
mülkiyet kiralaması şeklinde gerçekleşmesi halinde ise iktisadi işletme söz konusu olmayacaktır.
Öte yandan, anılan Kuruma ait gayrimenkulün kuru mülkiyet şeklinde kiralanması halinde
ödenecek kira bedellerinden tevkifat yapılmayacaktır. Yine söz konusu kiralama faaliyetinin işletme
hakkının devrini de içermesi halinde ise anılan Kurum bünyesinde bir iktisadi işletme
oluşacağından, elde edilecek kira gelirleri bu iktisadi işletme tarafından kurum kazancına dahil
edilerek ilgili hesap dönemine ait kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan edileceğinden tevkifat
yapılmasına gerek bulunmamaktadır.
2- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/1 inci maddesine göre Türkiye'de
ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, 1/3-f
maddesine göre de Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların
kiralanması işlemleri katma değer vergisine tabi olup, 17/4-d maddesi ile iktisadi işletmelere dahil
olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir.
Bu hükümlere göre, Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu Genel Müdürlüğünden söz
konusu lokanta-kantinin Şirketinizce kiralanması işlemi, işletme hakkının devrini de içermesi
halinde anılan kurum bünyesinde bir iktisadi işletme oluşturacağından, bu işlem Kanunun
yukarıdaki hükümlerine göre KDV ye tabi tutulacaktır.
Diğer taraftan, aynı Kanunun 9 uncu maddesi ile mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının,
işyerinin, kanunî merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer
hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları
verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiş bulunmaktadır.
Bu yetkiye dayanılarak yayımlanan 117 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin
(2.3.) bölümünde, Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların
kiralanması işlemleri ile ilgili katma değer vergisinin, kiraya verenin başka faaliyetleri nedeniyle
katma değer vergisi mükellefiyetinin bulunmaması ve kiracının katma değer vergisi mükellefi
olması durumunda kiracı tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi öngörülmüştür.
Söz konusu Tebliğin (2.3.4.) ayrımında ise " 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan
idare, kurum ve kuruluşların Tebliğin bu bölümü kapsamındaki kiralama işlemlerinde, kiracının
KDV mükellefi olup olmadığına bakılmaksızın, tevkifat uygulanmayacaktır. Bu durumda, söz konusu
idare, kurum ve kuruluşlar kiraya verme işlemleri dışında KDV ye tabi işlemleri bulunmamaları
kaydıyla, 1 No.lu KDV Beyannamesini sadece kiralama işleminin gerçekleştiği dönemler için
vereceklerdir. Genel bütçeli idarelerde KDV nin beyanı konusunda, Tebliğin (1.2.3.) bölümündeki
açıklamalar dikkate alınacaktır." denilmiştir.
Bu itibarla, şirketinizin 5018 sayılı Kanuna tabi Yüksek Öğrenim Kredi ve Yurtlar Kurumu
Genel Müdürlüğünden lokanta-kantin kiralamasına ilişkin KDV nin, bu kurum tarafından mükellef
sıfatıyla beyan edilmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.