Örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkının KDV'ye tabi olup olmadığı ile KVK karşısındaki durumu.

Özelge: Örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve kur
farkının KDV'ye tabi olup olmadığı ile KVK karşısındaki
durumu.
Sayı: 
39044742-KDV.1-1021
Tarih: 
11/07/2013
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
 İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü
 
   
Sayı : 39044742-KDV.1-1021 11/07/2013
Konu : Örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkının  
KDV'ye tabi olup olmadığı ile KVK karşısındaki durumu.
 
            İlgide kayıtlı özelge talep formu ile örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz ve kur farkının
KDV'ye tabi olup olmadığı ile KDV'ye tabi olması halinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı ve
Kurumlar Vergisi Kanunu karşısındaki durumu hakkında görüş sorulmaktadır.
            1. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında, kurumlar
vergisinin, Kanunun 1 inci maddesinde yazılı mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri
safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı; ikinci fıkrasında safi kurum kazancının tespitinde
Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
            Aynı Kanunun 12 nci maddesinde "örtülü sermaye" hükmüne yer verilmiş olup, kurumların
ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek
işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz
sermayesinin üç katını aşan kısmının ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı, 11 inci
maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde ise örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan
faiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurum kazancının tespitinde gider yazılamayacağı hükmüne
yer verilmiştir.
            Ayrıca 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinin (7) nci fıkrasında; örtülü
sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, Gelir ve
Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde,
örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı
veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacağı, daha önce yapılan vergilendirme
işlemleri, tam mükellef kurumlar nezdinde yapılacak düzeltmede örtülü sermayeye ilişkin kur
farklarını da kapsayacak şekilde, taraf olan mükellefler nezdinde buna göre düzeltileceği ve bu
düzeltmenin yapılması için örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin kesinleşmiş
ve ödenmiş olmasının şart olduğu hüküm altına alınmıştır.
            1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "12. Örtülü Sermaye" başlıklı bölümünde,
konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalar yer almakta olup anılan Tebliğin "12.4.Örtülü sermaye üzerinden
yapılan ödemeler veya hesaplanan tutarların kâr payı sayılması ve yapılacak düzeltme işlemleri"
başlıklı bölümünde "Örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan
tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında,gerek borç alan gerekse borç
veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesapdöneminin son günü itibarıyla
dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacaktır. Kur farkları
bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.",            "12.4.1. Borç verenin tam mükellef kurum olması" başlıklı alt bölümünde, "Kullanılan borç
nedeniyle, geçici vergi dönemi içinde örtülü sermaye şartlarının gerçekleşmesi halinde, o dönemde
daha önce borç alan kurum tarafından giderleştirilen faiz, kur farkı ve benzeri giderler, bu işlemin
yapıldığı geçici vergi döneminde hesaben gerekli düzeltmeye tabi tutulabilecektir. Borç veren
kurum tarafından da aynı dönem içinde düzeltme yapılabilmesi mümkündür.
            Düzeltmenin, gider yazılan geçici vergi döneminden sonra yapılması halinde, borç alan
kurum tarafından verilen düzeltme beyannamesi ile tahakkuk eden vergilerin kesinleşmiş ve
ödenmiş olması şartıyla, borç veren kurum tarafından da (bir sonraki geçici vergi döneminde)
düzeltme yapılabilecektir.
            Borç veren tarafından düzeltme yapılırken, faiz gelirlerinden örtülü sermayeye isabet eden
kısımlar kâr payı geliri olarak dikkate alınacak ve şartların varlığı halinde iştirak kazançları istisnası
olarak vergiden istisna edilecek; kur farkı gelirlerinden örtülü sermayeye isabet eden herhangi bir
tutar var ise bu gelirler de vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmayacak; YTL'nin değer
kazanması sonucu örtülü olarak konulmuş sermayeye isabet eden bir kur farkı giderinin mevcut
bulunması halinde de bu gider vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.
            Hesap dönemi kapandıktan sonra örtülü sermaye kullanan kurumun yapacağı düzeltme
talebi, vergi dairesince Vergi Usul Kanunu uyarınca değerlendirilip sonuçlandırılacaktır. Bu
düzeltme sonucu tarh edilen vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması halinde, karşı tarafın da
gerekli düzeltme işlemini kendiliğinden yapması mümkün olacaktır.
            Verginin kesinleşmesi; dava açma süresi içinde dava açılmaması, yargı mercilerince nihai
kararın verilmiş olması veya uzlaşmanın vaki olması gibi haller nedeniyle, verginin kesinleşmesi ve
itiraz edilmeyecek duruma gelmesidir. Örtülü sermaye kapsamındaki finansmanı kullandıran kurum
nezdinde yapılacak düzeltmede dikkate alınacak tutar, kesinleşen ve ödenen tutar olacaktır. Örtülü
sermaye kapsamında borç kullanan kurumun, zamanaşımı süresi içinde düzeltme talebinde
bulunmuş olması halinde, düzeltme sonucu tarh edilen verginin kesinleşip ödenmesi şartıyla karşı
tarafta da süreye bakılmaksızın gerekli düzeltme işlemi yapılacaktır."
            açıklamalarına yer verilmiştir.
            Bu açıklamalara göre, hesap dönemi kapandıktan sonra örtülü sermaye kapsamındaki
finansmanı kullandıran kurum tarafından düzeltme yapabilmesi için, örtülü sermaye kullanan
kurum nezdinde yapılan düzeltme neticesinde bir tarhiyatın olması ve bu tarhiyata konu verginin de
kesinleşmesi gerekmekte olup düzeltmede dikkate alınacak tutar ise kesinleşen ve ödenen tutar
olacaktır.
             Ayrıca, örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan
tutarlar adı geçen mükellef kurum nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap
döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı sayılacak olup, elde dilen kâr payının tam
mükellefiyete tâbi başka bir kurumun sermayesine katılmaları nedeniyle elde edilmesi halinde
kurumlar vergisinden istisna olacaktır.
            2. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
            3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
            1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu,
            10/a maddesi ile mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması
ile vergiyi doğuran olayın meydana geleceği,
            20 nci maddesinin 1 inci fıkrasında "Teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin
karşılığını teşkil eden bedel" olduğu, aynı maddenin 2 nci fıkrasında "Bedel deyiminin, malı teslim
alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemlerkarşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer
suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği,"
            24/c maddesinde, vade farkı, fiyat farkı, faiz, prim gibi çeşitli gelirler ile servis ve benzer
adlar altında sağlanan her türlü menfaat, hizmet ve değerlerin KDV matrahına dahil olduğu,
            27/1 inci maddesinin 1 inci fıkrasında, "bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile
bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin
mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti" olduğu, aynı maddenin 2 nci fıkrasında, "bedelin
emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün
mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de matrah olarak emsal bedeli veya emsal
ücreti esas alınacağı, 3 üncü fıkrasında ise; "emsal bedeli ve emsal ücreti Vergi Usul Kanunu
hükümlerine göre tespit olduğu,
            30/d maddesinde, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi
kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV'nin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden
hesaplanan KDV den indirilemeyeceği,
            hüküm altına alınmıştır.
            Buna göre,
            Ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemleri, (örtülü sermaye üzerinden
emsal faize göre ödenen veya hesaplanan faiz tutarı ve kur farkı) KDV Kanununun 1/1 inci
maddesine göre finansman temin hizmeti olarak değerlendirildiğinden, Kanunun 1/1 inci maddesine
göre KDV ye tabi olacaktır.
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 12/7 nci maddesi gereğince, örtülü sermaye
üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarların, Gelir ve Kurumlar
Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü
sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar
mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılması nedeniyle, kurumlarla ilişkili kişiler arasında
gerçekleşen ticari faaliyetlerin sonradan Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında
örtülü sermaye olarak değerlendirilerek dağıtılmış kar payı sayılması, KDV açısından işlemin
finansman temin hizmeti olmasını etkilememektedir.
            Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz ve benzeri giderlerin kurum
kazancının tespitinde indirim konusu yapılması kabul edilmediğinden bu giderler dolayısıyla ödenen
KDV  nin,  KDV  Kanununun  30/d  maddesi  uyarınca  indirim  konusu  yapılması  mümkün
bulunmamaktadır. Daha önce indirim konusu yapılan tutarların, indirim hesaplarından çıkarılarak
bu tutarların indirim konusu yapılmasının mümkün bulunmadığının anlaşıldığı dönem KDV
beyannamesinin "ilave edilecek KDV" satırına eklenmek suretiyle beyan edilmesi gerekmektedir.
            Diğer taraftan, kur farkının da KDV Kanununun 24/c maddesi uyarınca matraha dahil
unsurlar arasında mütalaa edilmesi gerektiğinden, örtülü sermayeye ilişkin kur farkı üzerinden
hesaplanan KDV nin, faiz ve benzeri giderler dolayısıyla ödenen KDV mahiyetinde değerlendirilmesi
ve Kanunun 30/d maddesi uyarınca indirim konusu yapılmaması gerekmektedir.
            Bilgi edinilmesini rica ederim.