“Rehin Açığı Belgesi” veya “Semeresizlik Belgesine” bağlanan alacakların belgenin alındığı dönemde kurum kazancından indirilip indirilemeyeceği hk.

“Rehin Açığı Belgesi” veya “Semeresizlik Belgesine”
bağlanan alacakların belgenin alındığı dönemde kurum
kazancından indirilip indirilemeyeceği hk.
Sayı: 
B.07.1.GİB.4.06.18.02-105[322-2015-65]-51644
Tarih: 
01/02/2018
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
 
   
Sayı : 27575268-105[322-2015-65]-51644 01.02.2018
Konu : “Rehin Açığı Belgesi” veya  
“Semeresizlik Belgesine” bağlanan
alacakların belgenin alındığı
dönemde kurum kazancından indirilip
indirilemeyeceği hk.
         
 
 
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;
- Şirketinizin, motorlu araç ve yedek parça ticareti ile motorlu araç bakım ve servis hizmetleri
faaliyeti ile iştigal ettiği,
- Ticari satışlarınıza ilişkin olarak müşterilerinizden tahsil edilemeyen alacaklarınız için yasal
takibatlara başlanıldığı ve söz konusu alacaklar için dava veya icra sürecine başlanıldığı dönemde
şüpheli alacak karşılığı ayrıldığı,
- Teminatlı (araç rehni, ipotek vb.) olanlar için ayrılan karşılıkların, Vergi Usul Kanununun 323 üncü
maddesi uyarınca kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate
alındığı,
- Dava veya icra süreçlerinde bazı durumlarda, teminatların tahsilinden sonra borcun tamamının
kapanmadığı veya icra işlemlerinin sonuçsuz kalması nedeniyle teminatların dahi tahsil edilemediği,
bu gibi durumlarda ilgili İcra Müdürlüğünden "Rehin Açığı Belgesi" veya "Semeresizlik Belgesi"
alındığı,
belirtilerek, şüpheli alacak karşılığı ayrılan ve teminatlı olması nedeniyle daha önceki dönemlerde
kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınan, ancak yapılan
takip sonucu ilgili İcra Müdürlüğünden alınan "Rehin Açığı Belgesi" veya "Semeresizlik Belgesi" ile
tevsik edilebilen karşılık tutarlarının, belgelerin alındığı dönemde indirim konusu yapılıp
yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.      
Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında, kurumlar vergisinin,
mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı;
ikinci fıkrasında ise safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç
hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde, bilanço esasına göre ticari kazancın,teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark
olduğu; bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan
indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı; ticari kazancın bu suretle tespit
edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanunun 40 ve 41 inci
maddeleri hükümlerine uyulacağı hüküm altına alınmıştır.
Kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi ile Gelir Vergisi
Kanununun 40 ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecek olup anılan Kanunun 40 ıncı
maddesinin birinci fıkrasının (7) numaralı bendine göre, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre
ayrılan amortismanlar ticari kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabilmektedir.
Vergi Usul Kanunu Yönünden
1) 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesinde; "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir
vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacaktır.
Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet
kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler. İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin
bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler." hükümleri
yer almaktadır.
Bu bağlamda, bir alacağın değersiz alacak olarak değerlendirilebilmesi için kazai bir hükme veya
kanaat verici bir belgeye göre tahsiline imkan kalmadığının ispatı gerekmekte olup, bahse konu
madde uygulamasında  esas itibariyle, kaybedilmiş, tahsiline artık imkan kalmamış, değeri sıfıra
inmiş alacaklar değersiz alacaklar kapsamında değerlendirilmektedir. Kanun uyarınca da, alacağın
tahsil imkanının kalmadığının, kazai bir hükümle veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi
icap etmektedir.
Kazai bir hükümden anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması,
icra takibinin yapılmış bulunması, bu müracaatlar ve takipler sonunda, alacağın ödenmeyeceğine
hakim tarafından hükmedilmiş olmasıdır. Kanaat verici vesika teriminden ise ödemeyi imkansız hale
getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgelerin anlaşılması gerekmektedir.
Bunun yanı sıra, alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması
değersiz alacak uygulaması bakımından önem taşıdığından, kanun koyucu tarafından, değersiz hale
geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların kazai bir hüküm veya
kanaat verici bir vesika ile tevsiki öngörülmüştür.
Ayrıca, kanaat verici bir vesikadan ne anlaşılması gerektiği hususunda mezkûr Kanunda yeterli
açıklık bulunmamakla birlikte, vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara;
- Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Türk Medeni Kanununun 31 ve izleyen
maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da mirası
reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı,
- Borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,
- Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler,
- Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,
- Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığı bulunmadığını belgeleyen
resmi evrak,
- Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi
içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı,
- Gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıylaalacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından
vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir.)
- Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tabi tutulmuş
bulunan iflas kararına ilişkin belgeler
örnek olarak sayılabilir.
Diğer taraftan, 2004 sayılı İcra ve İflas Kanununun "Rehin Açığı Belgesi" başlıklı 152 nci maddesi,
"Rehin, satış isteyenin alacağına derece itibariyle rüçhanı olan diğer rehinli alacakların tutarından
fazla bir bedelle alıcı çıkmamasından dolayı satılamazsa veya satılıp da tutarı takip olunan alacağa
yetmezse, alacaklıya bütün veya geri kalan alacağı için bir belge verilir.
Alacağın irat senedinden veya bir taşınmaz mükellefiyetinden doğmayan alacaklı, bu suretle tahsil
edemediği alacağı için borçlunun sıfatına göre iflas veya haciz yoluna gidebilir.
Alacaklı, satış yapılmamışsa artırma gününden, satış yapılması halinde satışın kesinleşmesi
tarihinden itibaren bir sene içinde haciz yolu ile takip talebinde bulunursa yeniden icra veya ödeme
emri tebliğine lüzum yoktur.
Rehin açığı belgesi, borç ikrarını mutazammım senet mahiyetindedir." hükümlerine amirdir.      
Bu itibarla, rehin açığı belgesi, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak
miktarı için verilen bir belge mahiyetinde olup, İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında
borç ikrarını içeren bir belge mahiyetindedir. Dolayısıyla, esas itibariyle, bu belgenin verilmiş
olması alacaklının alacağının son bulduğu anlamına gelmediği gibi, bir alacağın rehin açığı
belgesine  bağlanmış  olması,  alacağın  gelecekte  tahsil  edilme  imkanını  ortadan
kaldırmamaktadır.          
Ayrıca, semeresizlik belgesi, borçlunun bilinen tüm adreslerinde yapılan icra işlemlerinin sonuçsuz
kalması ve borçlunun haciz yapılacak başkaca adresinin tespit edilememiş olması, ilgili yerlere
yapılan haciz müzekkerelerinden herhangi bir sonuç alınamaması ve tahsilat yapılamadığını
gösteren ve alacaklının talebi üzerine icra müdürlüğünce kendisine verilen bir belgedir. Dolayısıyla,
söz konusu belge ile borçlunun borcu ortadan kalkmamakta olup, borçlunun tespit edilebilecek bir
adresi bulunması halinde icra işlemine devam edilebilmektedir.
Buna göre, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, yukarıda mahiyetleri açıklanan
rehin açığı belgesi ve semeresizlik belgesi değersiz alacağın ispatı bakımından kanaat verici
vesikalar kapsamında değerlendirilmediğinden, şüpheli alacak karşılığı ayrılan ve teminatlı olması
nedeniyle kurum kazancının tespitinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınan alacak
tutarından yapılan takip sonucu tahsil edilemeyen ve ilgili İcra Müdürlüğünden alınan "Rehin Açığı
Belgesi" veya "Semeresizlik Belgesi"ne bağlanan bakiye alacağın, mezkûr madde kapsamında
değersiz alacak olarak kabulü mümkün değildir.
2) Anılan Kanunun 323 üncü maddesinde,"Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame
ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;
1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından
ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;
şüpheli alacak sayılır.     
Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık
ayrılabilir.
Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bukarşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.
Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına
intikal ettirilir." hükmü yer almaktadır.
Bu hükme göre, ticari kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili olarak dava veya icra
safhasında bulunan alacaklarla, yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine
rağmen borçlu tarafından ödenmemiş olan dava ve icra takibine değmeyecek derecedeki küçük
alacaklar şüpheli alacak sayıldığından maddede belirtilen şartları taşıyan alacaklar için karşılık
ayrılması mümkün bulunmakta olup, bu şartlardan herhangi birisinin mevcut olmaması halinde ise
şüpheli alacak kaydına imkan bulunmamaktadır.
Şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması ve bu
alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır. Kanunun 323 üncü maddesinde bir ayrım
yapılmaksızın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla dava
ve icra safhasında bulunan bütün alacaklar için karşılık ayrılabileceği hüküm altına alınmıştır.
Kanun hükmü, teminatlı alacaklarda bu karşılığı teminattan geri kalan miktarla sınırlamakta,
alacağın ipotek, haciz, rehin, kefil vs. suretlerle teminata bağlanmış olması halinde, şüpheli alacak
karşılığı ayrılmayacağını kabul etmiş bulunmaktadır.
Ancak, teminat niteliğinde olan unsurların zorunlu sebeplerle kaldırılması durumunda veya satış
sonrası alacağın tamamına yetmemesi durumunda ise alacağın tahsil kuvveti azalmış olup, alacağın
tahsili yeniden şüpheli hale gelmektedir.
Dolayısıyla, dava ve icra takip sürecinde şüpheli ticari alacak karşılığı ayrılmakla birlikte, teminatlı
(araç rehni, ipotek vb.) olduğu gerekçesiyle, daha önce kurum kazancının tespitinde kanunen kabul
edilmeyen gider olarak dikkate alınan söz konusu karşılık tutarından yapılan takip sonucu tahsil
edilemeyen ve ilgili İcra Müdürlüğünden alınan "Rehin Açığı Belgesi" veya "Semeresizlik Belgesi"ne
bağlanan bakiye alacak, teminatsız hale geldiğinden, bu durumun vuku bulduğu hesap dönemi
kurumlar  vergisi  beyannamesinde  kurum  kazancının  tespitinde  indirim  olarak  dikkate
alınabilecektir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
 
   
 
 
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.