Şirketin gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşümü esnasında sahibi olduğu taşınmazların değerlenmesi sonucunda oluşacak farkların vergi mevzuatı karşı
Özelge: Şirketin gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşümü
esnasında sahibi olduğu taşınmazların değerlenmesi
sonucunda oluşacak farkların vergi mevzuatı karşısındaki
durumu hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 6-1450
Tarih:
25/04/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 6-1450 25/04/2012
Konu : Şirketin gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşümü
esnasında sahibi olduğu taşınmazların değerlenmesi
sonucunda oluşacak farkların vergi mevzuatı
karşısındaki durumu.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Lüksemburg mukimi yeni kurulmuş bazı şirketler
aracılığıyla Ankara'da bulunan .... AVM'nin belli bölümlerine sahip olan .... İşletmesi A.Ş.'nin hisse
senetlerinin %90'ının iktisap edileceği, iktisap işleminin tamamlanmasının ardından şirketin bir
gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüştürülmesi amacıyla Sermaye Piyasası Kuruluna
başvurulacağı, dönüşüm esnasında ..... İşletmesi A.Ş.'nin sahip olduğu taşınmazların
değerlenmesinin gerekeceği, dolayısıyla, oluşabilecek değerleme farkının vergi mevzuatı
karşısındaki durumu hakkında Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde, kurumlar vergisinin,
mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve
safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin
uygulanacağı, Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddesinde ise ticari kazancın tespit edilmesi
sırasında da Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümlerine uyulacağı hükme
bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 19 uncu maddesinde;
"(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir
hükmündedir:
a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanunî veya iş
merkezlerinin Türkiye'de bulunması.
b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilânço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir
bütün halinde devralınması ve aynen bilânçosuna geçirilmesi.
(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.
......" hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan, 08/11/1998 tarihli ve 23517 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Seri: VI, No: 11
Gayrimenkul Yatırım Ortaklıklarına İlişkin Esaslar Tebliğin 6 ncı maddesinde, ortaklıkların, ani
usulde kurulabileceği, ayrıca mevcut ortaklıkların esas sözleşmelerini Kanun ve bu Tebliğ
hükümlerine uygun olarak değiştirerek, gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşebilecekleribelirtilmiş, 9 uncu maddesinde, ani usulde kurulacak veya dönüşecek olan ortaklıkların, kuruluş
veya dönüşüm işlemlerinin şekli ve esasları hakkında açıklamalar yapılmış ve 38 inci maddesinde de
değerleme gerektiren işlemler belirlenmiştir.
Anılan Tebliğde, gayrimenkul yatırım ortaklıkları, bu Tebliğ ile belirlenmiş usul ve esaslar
dâhilinde, gayrimenkullere, gayrimenkule dayalı sermaye piyasası araçlarına, gayrimenkul
projelerine, gayrimenkule dayalı haklara ve sermaye piyasası araçlarına yatırım yapabilen, belirli
projeleri gerçekleştirmek üzere adi ortaklık kurabilen ve bu Tebliğde izin verilen diğer faaliyetlerde
bulunabilen sermaye piyasası kurumları olarak tanımlanmıştır. Gayrimenkul yatırım ortaklıkları,
Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde yeni bir anonim şirket olarak ani usulde kurulabildikleri gibi,
daha önce başka amaçla kurulmuş şirketlerin esas sözleşmelerini Türk Ticaret Kanunu ve Sermaye
Piyasası Kurulunun düzenlemelerine uygun olarak değiştirerek gayrimenkul yatırım ortaklığına
dönüşmeleri de mümkündür. Her iki şekilde de gayrimenkul yatırım ortaklıklarının kuruluşunun
veya dönüşümünün Kurulca uygun görülmesi gerekmektedir. Sermaye Piyasası Kurulu tarafından
uygun görülmesi halinde, Sanayi ve Ticaret Bakanlığına kuruluş izni için başvurulmakta olup
Bakanlığın kuruluş iznini vermesinin ardından kuruluşun ticaret siciline tescili yapılmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 269 uncu maddesinde gayrimenkullerin maliyet bedeli ile
değerleneceği ve gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatının, tesisat ve makinelerin,
gemiler ve diğer taşıtlar ile gayrimaddi hakların gayrimenkuller gibi değerleneceği hükme
bağlanmıştır.
Anılan Kanunun 5024 sayılı Kanunla yeniden düzenlenen mükerrer 298 inci maddesinde ise
enflasyon düzeltmesi müessesesi ihdas edilerek yeniden değerleme uygulaması kaldırılmıştır.
Söz konusu mükerrer 298 inci maddenin A fıkrasında; mali tablolarda yer alan parasal
olmayan kıymetlerin bu madde hükümlerine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulacağı; enflasyon
düzeltmelerinin, ilgili kıymetlere ait fark hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedileceği;
enflasyon düzeltmesine tâbi tutulan değerlerin elden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon
düzeltme farklarının maliyet addolunacağı, matrahın tespitinde, kanunen kabul edilmeyen giderler,
istisnalar ve geçmiş yıl malî zararlarının enflasyon düzeltmesine tâbi tutulmuş tutarları ile dikkate
alınacağı hüküm altına alınmıştır. Elden çıkarmaktan maksat söz konusu iktisadi kıymetlerin satış
işlemi nedeniyle aktiften çıkarılmasıdır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, ...... İşletmesi A.Ş.'nin Sermaye Piyasası Kuruluna
başvurarak gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüştürülmesi işlemi, esas sözleşme değişikliği ile
gerçekleştirileceğinden, 5520 sayılı Kanunun 19 uncu maddesi çerçevesinde bir devir veya nev'i
değişikliğinden söz edilemeyecektir.
Diğer taraftan, 5024 sayılı Kanunla getirilen ve Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci
maddesinde yer alan enflasyon düzeltmesi işlemi ile yeniden değerleme müessesesi kaldırılmış
olup, kanun maddesinde yer alan şartları haiz olan mükellefler enflasyon düzeltmesi haricinde
başka bir değerleme işlemi yapamayacaklardır. Bu nedenle, vergi kanunları haricinde herhangi bir
mevzuata istinaden veya mahkeme, bilirkişi vs marifetiyle değerleme yapılması halinde bu işlemin
vergi usul mevzuatı açısından değerleme işlemi olarak kabul edilmesi mümkün değildir.
Buna göre, gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşüm nedeniyle ilgili mevzuata göre yapılan
değerlemelerden kaynaklanan olumlu veya olumsuz farkların kurum kazancına dahil edilmek
suretiyle vergilendirilmesi söz konusu olmayacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.