Spor Kulübü Derneğinin Kurumlar Vergisi Muafiyeti.

Özelge: Spor Kulübü Derneğinin Kurumlar Vergisi
Muafiyeti hk.
Sayı:
63611781-125[2-2013/9 ]-15
Tarih:
26/05/2014
T.C.
AFYONKARAHİSAR VALİLİĞİ
Defterdarlık Gelir Müdürlüğü
Sayı : 63611781-125[2-2013/9 ]-15 26/05/2014
Konu : Spor Kulübü Derneğinin Kurumlar Vergisi Muafiyeti.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, kulübünüze bağlı takımlarda amatör olarak mücadele
eden ve sözleşmesi bulunan sporculara ve antrenörlerine aylık maç başı ayni olarak (gıda, giyim vb.
) ödeme yapıldığı ve dernek makbuzu ile belgelendirildiği belirtilerek, yapılan bu yardımların vergi
mevzuatı açısından değerlendirilmesi talep edilmiştir.
A-Kurumlar Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (ç) bendi ile
dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerin kazançları kurumlar vergisinin konusu kapsamına
alınmış olup, aynı Kanunun 2 nci maddesinin beşinci fıkrasında da, dernek veya vakıflara ait ve tabi
olup faaliyetleri devamlı bulunan sermaye şirketi ve kooperatif statüsünde bulunmayan ticari, sınai
ve zirai işletmelerin iktisadi işletme olduğu; altıncı fıkrasında ise dernek veya vakıflara ait iktisadi
işletmelerin kazanç amacı gütmemelerinin, faaliyetlerinin kanunla verilmiş görevler arasında
bulunmasının, tüzel kişiliklerinin olmamasının, bağımsız muhasebelerinin ve kendilerine ayrılmış
sermayelerinin veya iş yerlerinin bulunmamasının mükellefiyetlerini etkilemeyeceği; mal veya
hizmet bedelinin sadece maliyeti karşılayacak kadar olmasının, kâr edilmemesinin veya kârın
kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin bunların iktisadi niteliğini değiştirmeyeceği hüküm altına
alınmıştır.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmelerle
ilgili (2.4.) bölümünde; iktisadi işletmenin belirlenmesinde iktisadi işletmenin en belirgin
özelliklerinin bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesi olduğu;
diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurlarının ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir
organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı veya
hizmet ifaları gibi faaliyetler olduğu, Kanunun bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek veya
vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsamına aldığı,
satılan mal veya hizmete ait bedelin sadece maliyeti karşılayacak kadar olmasının, kâr
edilmemesinin, kârın kuruluş amaçlarına tahsis edilmesinin iktisadi işletme olma vasfını
değiştirmeyeceği açıklanmıştır.
Öte yandan, anılan Kanunun "Muafiyetler" başlıklı 4 üncü maddesinin (j) bendinde; Gençlik
ve Spor Genel Müdürlüğü ile özerk spor federasyonlarına tescil edilmiş spor kulüplerinin idman ve
spor faaliyetlerinde bulunan iktisadî işletmeleri ile sadece idman ve spor faaliyetlerinde bulunan
anonim şirketlerin kurumlar vergisinden muaf oldukları hüküm altına alınmıştır.
Söz konusu Tebliğin "4.12. Spor kulüplerinin idman ve spor faaliyetlerinde bulunan iktisadi
işletmeleri ile sadece idman ve spor faaliyetinde bulunan anonim şirketler" başlıklı bölümünde ise,
Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü ile özerk spor federasyonlarına tescil edilmiş spor kulüplerinin
idman ve spor faaliyetlerinde bulunan iktisadi işletmelerinin muafiyet hükmünden yararlanabilmesi
için iktisadi işletmenin; Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü ve/veya özerk spor federasyonlarına
tescil edilmiş olan spor kulüplerine ait olması ile faaliyetlerinin sadece idman ve spor
faaliyetlerinden ibaret olması gerektiği açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, vergi uygulamaları bakımından dernek olarak kabul edilen spor kulübünüzün
tüzel kişiliği itibarıyla kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunmamaktadır. Ancak, kulübünüzün,
amatör olarak basketbol, futbol ve voleybol branşlarında ilin gençlerine sporu sevdirmek, yaygın
hale getirmek ve gençleri kötü alışkanlıklardan korumaya yönelik yapmış olduğu faaliyetler
karşılığında doğrudan veya dolaylı olarak bir bedel alınması halinde, kulübünüze bağlı bir iktisadi
işletme oluşacağından, bu iktisadi işletme nezdinde kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis edilmesi
gerekmektedir. Ancak, spor kulübünüze bağlı iktisadi işletmenin, yukarıda yer alan muafiyet
hükümleri çerçevesinde, Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü ve/veya özerk spor federasyonlarına
tescil edilmiş spor kulübü olması ve sadece idman ve spor faaliyetinde bulunması şartıyla kurumlar
vergisinden muaf olacağı tabiidir.
Öte yandan, kulübünüze bağlı takımlarda amatör olarak mücadele eden ve kulüple
sözleşmesi bulunan lisanslı sporcular ile antrenörlere yönelik aylık maç başı ayni olarak (gıda, giyim
vb.) ödeme yapılması, kulübünüzün mükellefiyetini etkilemeyecektir.
B-Gelir Vergisi Kanunu Yönünden Değerlendirme:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde, "Ücret,
işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar
ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.
Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans,
aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir
ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş
bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmüne yer verilmiş olup, aynı maddenin 6 ncı bendinde
de sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatlerin ücret
ödemesi sayıldığı belirtilmiştir.
Aynı Kanunun "Vergi Tevkifatı" başlığını taşıyan 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında,
"Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş
ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu
yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai
kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde
sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak
sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar." denildikten sonra, aynı
maddenin birinci bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup ücret
sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre vergi
kesileceği hüküm altına alınmıştır.
Diğer yandan, Kanunun "Müteferrik İstisnalar" başlıklı 23 üncü maddesinin 10 numaralı
bendinde, "Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla
işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri" ile aynı maddenin 15 numaralı bendinde yer alan
"Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki,
amatör sporcu çalıştıranların, her yıl milli müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu
amatör sporculara ödenen ücretler. (Asgari ücretin iki katını aşmamak kaydıyla)" in gelir
vergisinden istisna edildiği hükme bağlanmıştır.
Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun 24 üncü maddesinin 2 numaralı bendinde ise "Harcırah
Kanunu kapsamı dışında kalan müesseseler tarafından idare meclisi başkanı ve üyeleri ile
denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu'na tabi olsun olmasın her
türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak
giderlerine karşılık verilen gündelikler (Bu gündelikler aynı aylık seviyesindeki Devlet memurlarına
verilen gündeliklerden fazla ise veya Devletçe verilen gündeliklerin en yüksek haddini aşarsa,
aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur);" in ve Kanunun 29 uncu maddesinin (3) numaralı
bendinde spor yarışmalarına katılan amatör sporculara ödenen ödül ve ikramiyelerin gelir
vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.
Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesinde, "31/12/2017 tarihine kadar
sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı
yapılır.
a) Lig usulüne tabi spor dallarında;
1) En üst ligdekiler için % 15,
2) En üst altı ligdekiler için % 10,
3) Diğer liglerdekiler için % 5,
b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli
sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.
(2) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu gelirler
için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler dolayısıyla beyanname verilmesi halinde de bu gelirler
beyannameye dahil edilmez.
(3) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılmış olan ücret ve ücret sayılan
ödemelerin vergilendirilmesinde 31/12/2007 tarihinde yürürlükte olan hükümler uygulanır.
(4) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı
yetkilidir." hükmü yer almıştır.
Konu ile ilgili olarak 267 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklamalar
yapılmıştır.
Diğer taraftan, 5253 sayılı Dernekler Kanunu ile ilgili olarak yayımlanan Dernekler
Yönetmeliğinin 38 inci maddesinin ikinci fıkrasında, "Dernek giderleri ise fatura, perakende satış
fişi, serbest meslek makbuzu gibi harcama belgeleri ile yapılır. Ancak dernekler, Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesi kapsamında bulunan ödemeleri için Vergi Usul Kanunu hükümlerine
göre gider pusulası, bu kapsamda da bulunmayan ödemeleri için Gider Makbuzu düzenlerler."
denilmektedir.
Bu açıklamalara göre, kulübünüz tarafından yapılan ödemelerin ücret kabul edilebilmesi için
sporcuların bir hizmet akdi ile kulübünüze tabi ve bağlı olarak çalıştırılmaları gerekmektedir.
Ancak, söz konusu ödemelerin ücret kapsamında yapılmayıp bağış ve yardım olarak yapılması
halinde ise bu ödemeler gelir vergisinin konusuna girmeyecektir.
Dolayısıyla, kulübünüze bağlı takımlarda amatör olarak mücadele eden ve sözleşmesi
bulunan sporculara ve antrenörlere aylık maç başı ayni olarak gıda ve giyim vb. yapılan ödemeler
ücret olarak değerlendirdiğinden; bu ödemelerin Gelir Vergisi Kanununun geçici 72 nci maddesine
göre gelir vergisine tabi tutulması gerekir. Ayrıca, bu ödemeler yukarıda sayılan ve gelir
vergisinden istisna edilen ödemeler kapsamına girmemesi nedeniyle, gelir vergisinden istisna
edilmesi mümkün değildir.
C-Vergi Usul Kanunu Yönünden Değerlendirme:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 238 inci maddesinde "İşverenler her ay ödedikleri ücretler
için (Ücret bordrosu) tutmaya mecburdurlar. Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf olan
ücretlerle diğer ücret üzerinden vergiye tabi hizmet erbabına yapılan ücret ödemeleri için bordro
tutulmaz." hükmü yer almaktadır.
Söz konusu madde hükmüne göre, kulübünüze bağlı takımlarda amatör olarak mücadele
eden ve sözleşmesi bulunan lisanslı sporcular ile antrenörlere yönelik aylık maç başı ayni olarak
(gıda, giyim gibi) yapılan ve ücret olarak değerlendirilen ödemeler için ücret bordrosu
düzenlenmesi gerekmektedir.
D-Katma Değer Vergisi Yönünden Değerlendirme:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1/3-g maddesine göre, genel ve katma
bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birliklere ait
veya tabi olan veyahut bunlar tarafından kurulan veya işletilen müesseseler ile döner sermayeli
kuruluşların ve bunlara ait veya tabi diğer müesseselerin ticari, sınai, zirai ve mesleki nitelikteki
teslim ve hizmetleri, katma değer vergisine tabidir.
Aynı maddenin 4 üncü fıkrasında; ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin
devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda
açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve
tespit edileceği, 5 inci fıkrasında ise bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği
gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişiliklerinin işlemlerin mahiyetini
değiştirmeyeceği ve vergilendirmeye mani teşkil etmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Bu maddelerde hükme bağlandığı üzere, dernekler ile kamu idare ve müesseselerinin
faaliyetleri doğrudan katma değer vergisinin konusuna alınmamış, bu kuruluşlara ait veya tabi olan
müesseselerin yukarıda belirtilen nitelikteki teslim ve hizmetlerinin vergiye tabi olduğu
belirlenmiştir. Bu belirleme gereği dernekler ile kamu idare ve müesseseleri bu statüleri ile
verginin mükellefi olmayıp, yalnızca bu müesseselere ait veya tabi olan iktisadi işletmeleri nedeni
ile KDV mükellefidir.
Bu hüküm ve açıklamalar gereğince spor kulübünüzün faaliyetleri nedeniyle, Kurumlar
Vergisi Kanunu hükümleri gereğince kulübünüze bağlı iktisadi işletme oluştuğu takdirde KDV
mükellefiyetinin tesis ettirilmesi ve kulübe bağlı takımlarda amatör olarak mücadele eden ve
kulüple sözleşmesi bulunan lisanslı sporcular ile antrenörlere yönelik aylık maç başı ayni olarak
(gıda, giyim v.b.) yapılan (teslim) ödemelerin (Gelir Vergisi Kanunu yönünden ücret olarak
değerlendirilmemesi kaydıyla) KDV ye tabi tutulması gerekmektedir.
Ancak, Kurumlar Vergisi Kanunu yönünden iktisadi işletme oluşmadığı takdirde KDV
mükellefiyetinin tesis ettirilmesine ve söz konusu ayni (teslim) ödemeler KDV'nin konusuna
girmeyeceğinden KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.