Tam bölünme durumunda istisna.

Özelge: Tam bölünme durumunda istisna hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 10-402
Tarih:
31/01/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 10-402 31/01/2012
Konu : Tam bölünme durumunda istisna.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik
numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuzu, şirketin gayrimenkul kiralanması işi ile iştigal ettiği,
aktifinde proje geliştirilebilecek muhtelif arsalar olduğu, şirketin 31/05/2011 tarihli bilançosu esas
alınmak üzere tam bölünmeyle infisah edeceği, tam bölünme sonucunda üç adet yeni şirket
kurulacağı belirtilerek, tam bölünmeye esas alınan bilanço ile bölünmeye ilişkin nihai genel kurul
kararının tescili arasında şirket faaliyetleri nedeniyle aktif ve pasifteki artış veya azalışın nasıl bir
işleme tabi tutulacağı ile tam bölünme işleminin kurumlar vergisinden istisna olup olmadığı
hakkında bilgi talep edildiği anlaşılmış olup konuya ilişkin Başkanlığımız görüşleri aşağıda
açıklanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Devir, bölünme ve hisse değişimi" başlıklı
19'uncu maddesinde,
"...
3) Aşağıdaki işlemler bölünme veya hisse değişimi hükmündedir:
a) Tam bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin tasfiyesiz olarak infisah etmek
suretiyle bütün mal varlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleri üzerinden mevcut veya yeni
kurulacak iki veya daha fazla tam mükellef sermaye şirketine devretmesi ve karşılığında devredilen
sermaye şirketinin ortaklarına devralan sermaye şirketinin sermayesini temsil eden iştirak hisseleri
verilmesi, bu Kanunun uygulanmasında tam bölünme hükmündedir. Devredilen şirketin ortaklarına
verilecek iştirak hisselerinin itibarî değerinin % 10 una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesi,
işlemin bölünme sayılmasına engel değildir.
...
(4) Bu maddeye göre yapılacak bölünmelerde aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili
olduğu aktif veya pasif hesapla birlikte devrolunur.
(5) Maliye Bakanlığı devir, bölünme ve hisse değişimi işlemleri ile ilgili usûlleri belirlemeye
yetkilidir." hükmüne yer verilmiştir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Devir, bölünme ve hisse değişimi hallerinde vergilendirme"
başlıklı 20'nci maddesinin ikinci fkrasında ise;
"Kanunun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (a) bendine göre gerçekleştirilen
bölünmelerde, aşağıdaki şartlara uyulduğu takdirde bölünme suretiyle münfesih kurumun sadece
bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilir; bölünmeden doğan kârlar ise
hesaplanmaz ve vergilendirilmez:
a) Şirket yetkili kurulunun bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde tescil edildiği tarih,
bölünme tarihidir. Bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar,
1) Bölünme tarihi itibarıyla hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma
ait kurumlar vergisi beyannamesi ile,
2) Bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin
verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, bölünen kurumun önceki hesap
dönemine ilişkin olarak hazırlayacakları ve müştereken imzalayacakları bölünen kuruma ait
kurumlar vergisi beyannamesini,
bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde bölünen
kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verirler.
b) Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, bölünen kurumun bölünme tarihine
kadar tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarından müteselsilen sorumlu olacaklarını ve diğer
ödevlerini yerine getireceklerini, bölünen kurumun bölünme nedeniyle verilecek olan kurumlar
vergisi beyannamesine ekleyecekleri bir taahhütname ile taahhüt ederler. Mahallin en büyük mal
memuru, bu hususta bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlardan teminat
isteyebilir.
..." hükümlerine yer verilmiştir.
1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin;
"19.2.1 Tam bölünme" başlıklı bölümünde,
"...
Bu durumda, bölünen şirketin tüm mal varlığı iki veya daha fazla şirkete geçmekte ve
bölünen şirketin ortakları devralan şirketlerin ortaklık paylarını iktisap etmektedir.
Ayrıca, bölünme işlemi sonucu devreden şirketin ortaklarına verilecek iştirak hisselerinin
itibari değerinin %10 una kadarlık kısmının nakit olarak ödenmesine imkan verilmiştir. Böylelikle
hesapların kapatılması amacıyla yapılacak küçük miktarlardaki nakit ödemelerin, işlemin bölünme
sayılmasını engellememesi sağlanmaktadır.
Bölünen şirketin varlıkları, kayıtlı değer üzerinden devralan şirketlere aktarılacaktır. Vergi
Usul Kanununun 265 inci maddesinde bu değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında yer
alan hesap değeri olarak tanımlanmıştır.
Bu varlıklar, devralan şirket tarafından da kayıtlı değerleriyle kendi kayıtlarına intikal
ettirilecektir. Böylece, bölünme işlemiyle gerçekte bir vergi ertelemesi yapılmış olmaktadır. Zira,
varlıkları devralan şirket ileride bunları elden çıkardığında satış bedeliyle kayıtlı bedel arasındaki
fark kurum kazancına dahil edilecektir.
Tam bölünme işleminde, aktifi ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili olduğu aktif veya pasif
hesapla birlikte devrolunacaktır."
"19.3.1. Alınan hisse senetlerinin durumu" başlıklı bölümünde,
"Devir veya bölünme işlemine konu olan varlıkların kayıtlı değerleri üzerinden diğer
şirketlere intikal ettirilmesi, devrolan veya bölünen şirketin ortaklarına ya da bölünen şirkete
varlıkların kayıtlı değeri kadar hisse verilmesini gerektirmemektedir. Bölünen ve devralan
şirketlerin karşılıklı olarak devre konu varlıkların değerlerini belirlemek suretiyle devrolan veya
bölünen şirketin ortaklarının haklarını koruyacak bir değişim oranı tespit etmeleri gerekmektedir.
Değişim oranının bölünen ve devralan şirketlerin hisselerinin gerçek değeri üzerinden
belirlenebilmesi mümkündür.
Ancak, yapılan işlemin Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yapılan devir veya bölünme işlemi
sayılabilmesi için devir veya bölünmeye konu edilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin,
varlıklarını devreden şirketin ortaklarına, devreden veya bölünen şirketteki hisselerine isabet eden
servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerekecektir.
...
Öte yandan, devir ve bölünme işlemi sonucunda devre konu şirketlerin gerçek değerleri
üzerinden belirlenecek bir değişim oranına göre devralan şirketin sermaye paylarının ortaklara
verilmesinde, ortakların servet değerlerinde meydana gelecek ve izah edilemeyecek farkların
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı veya değer artış kazancı açısından tenkit
edilebileceği tabiidir."
"20.2. Tam bölünme halinde vergileme ve beyan" başlıklı bölümünde,
"Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesi uyarınca yapılacak tam bölünmelerde,
aşağıdaki açıklamalar çerçevesinde münfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği
kazançlar vergilendirilecek; bölünmeden doğan kârlar ise hesaplanmayacak ve
vergilendirilmeyecektir.
Tam bölünme tarihi, şirket yetkili kurulunun bölünmeye ilişkin kararının Ticaret Sicilinde
tescil edildiği tarihtir.
Bölünme işlemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi, bölünmenin Ticaret Sicili
Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde bölünme suretiyle infisah eden (bölünen)
kurumun bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir.
Beyanname, bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını devralan kurumlar tarafından
bölünme tarihi itibarıyla hazırlanacak ve müştereken imzalanarak verilecektir.
Bölünme tarihine kadar olan kazancın vergilendirilebilmesi için bölünme tarihi itibarıyla
hesaplanan kazancın bu beyannameye dahil edilerek vergilendirilmesi gerekmektedir. Bu tarihten
sonraki işlemlerden doğan kazanç, devralan kurumlara ait olacaktır.
Bölünme işleminin hesap döneminin kapandığı aydan kurumlar vergisi beyannamesinin
verildiği ayın sonuna kadar geçen süre içerisinde yapılması halinde, bölünen kurumun önceki hesap
dönemine ilişkin olarak hazırlanacak kurumlar vergisi beyannamesi de bölünmeye ilişkin kurumlar
vergisi beyannamesi ile birlikte verilecektir. Söz konusu beyannamenin de bölünen kurum ve bu
kurumun varlıklarını devralan kurumlar tarafından müştereken imzalanarak münfesih kurumun
bağlı bulunduğu vergi dairesine verilmesi gerekmektedir.
Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumlar, bölünen kurumun tahakkuk etmiş ve
edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini, bölünen kurumun
bölünme sebebiyle verilecek olan kurumlar vergisi beyannamesinin ekinde verecekleri bir
taahhütname ile taahhüt edeceklerdir.
Mahallin en büyük mal memuru, bu hususta bölünen kurum ile bu kurumun varlıklarını
devralan kurumlardan ayrıca teminat isteyebilecektir.
Bölünme beyannamesine, ayrıca bölünme bilançosu ve gelir tablosu, bölünme sözleşmesi ve
bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların yeni sermaye yapısını gösteren Ticaret Sicil
Müdürlüğü yazısının birer örneği eklenecektir.
Geçici vergi beyannamesinin verilme süresinden önce aynı döneme ilişkin olarak tam
bölünme işlemleri nedeniyle kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi halinde, bu dönem için ayrıca
geçici vergi beyannamesi verilmeyecektir.
açıklamaları yer almaktadır.
Buna göre, şirketinizce yapılan bölünme işleminin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun
19 ve 20'nci maddeleri çerçevesinde ve Tebliğde yer alan açıklamalar doğrultusunda yapılması
halinde, şirketinizin sadece bölünme tarihine kadar elde ettiği kazançlar vergilendirilecek olup
bölünmeden doğan kârlar hesaplanmayacak ve vergilendirilmeyecektir.
Öte yandan, tam bölünme sonucunda kurulacak şirketlerin, şirketinizden devraldıkları
varlıkları bölünme tarihindeki kayıtlı değerleri üzerinden devralmaları ve aynen bilançolarına
geçirmeleri gerektiğinden, tam bölünmeye esas alınan bilanço ile bölünme tarihi arasındaki
faaliyetler nedeniyle aktif ve pasifteki artış veya azalışlar da devirde dikkate alınmış olacaktır.
Ayrıca, bölünme tarihindeki aktif ve pasifteki artış veya azalışların da dikkate alınmak
suretiyle devredilen varlıklara karşılık iktisap edilen hisselerin ortaklarınıza, şirketinizdeki
hisselerine isabet eden servet değeri ile orantılı olarak dağıtılması gerektiği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.