Tasfiye halindeki kooperatife ait arsanın satılması ve bedelin ortaklara dağıtılmasının KV, KDV ve VUK karşısındaki durumu

Tasfiye halindeki kooperatife ait arsanın satılması ve
bedelin ortaklara dağıtılmasının KV, KDV ve VUK
karşısındaki durumu
Sayı: 
B.07.1.GİB.4.06.18.02-105[229-2015-355]-181228
Tarih: 
29/07/2016
T.C.
GELİR İDARESİ   BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ   DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(MükellefHizmetleri   Usul Grup Müdürlüğü)
 
   
Sayı : 27575268-105[229-2015-355]-181228 29/07/2016
Konu : Tasfiye halindeki kooperatife ait  
arsanın satılması ve   bedelin
ortaklara dağıtılmasının KV, KDV ve
VUK karşısındaki durumu
         
 
 
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı
mükellefi olduğunuz, kooperatifinizin 1995 yılında kurulduğu ve her üyeye bir konut yapmak
suretiyle amacını gerçekleştirerek 01/01/2006 tarihinde tasfiyesinin sona erdiği, ancak imarsız olan
arsadan belediye tarafından imar işlemi yapıldıktan sonra kesinti yapıldığı ve yapılan bu kesintinin
kooperatifinize geri verildiği, kooperatifinizin yeniden ihyası için Ticaret Mahkemesine dava
açıldığı, bu arsanın üçüncü şahıslara satıldıktan sonra bedeli üyelere dağıtılarak kooperatifinizin
tekrar kapatılacağı belirtilerek, bu işlem sonucunda kurumlar vergisi, gelir vergisi, katma değer
vergisi(KDV) ve Vergi Usul Kanunu yönünden yapılacak işlemler hususunda Başkanlığımızdan görüş
talep edilmiştir.
 
KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
 
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi hükmüyle
kooperatifler kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış olmakla beraber aynı Kanunun 4 üncü
maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde, tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere,
ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine
kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş
görülmesine (yapı kooperatiflerinin kendilerine ait arsalarını kat karşılığı vererek her bir hisse için
bir iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılmaz.) ilişkin hükümler bulunup, bu
hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim
tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen
üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanunun 13 üncü maddesine göre bunlarla
ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde
bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil
edilmiş olan yapı kooperatiflerinin kurumlar vergisinden muaf olacağı hüküm altına alınmıştır.
 Konuyla ilgili olarak 03/04/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri no.lu
Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "4.13. Kooperatifler" başlıklı bölümünde muafiyet şartları detaylı
olarak açıklanmış olup kooperatiflerin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmeleri için ana
sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmamasına, yönetim kurulu başkan ve üyelerine
kazanç üzerinden pay verilmemesine, yedek akçelerinin ortaklara dağıtılmamasına, sadece
ortaklarla iş görülmesine dair hükümlerin bulunması ve bu kayıt ve şartlara da fiilen uyulması
gerekmektedir.
 
Bu şartlara ana sözleşmelerinde yer vermeyen ya da yer vermekle beraber bu şartlara fiiliyatta
uymayan kooperatifler, muafiyet hükümlerinden yararlanamayacaktır.
 
Söz konusu Tebliğin "4.13.1.4.3. Yapı kooperatiflerinde ortak dışı işlemler" başlıklı bölümünde ise;
 
"....
 
Kooperatife ait taşınmazların, ortaklara veya ortak olmayanlara kiraya verilmesi veya kooperatifin
inşa ettiği konut veya işyerlerinin ortaklara dağıtımından sonra elinde kalan işyeri, konut veya
arsaların satılması ortak dışı işlem sayılacaktır.
 
..."
 
açıklamaları yer almaktadır.
 
Anılan Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasında ise; "Aşağıda belirtilen kazançlar, kurumlar
vergisinden müstesnadır:
 
...
 
(e) Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı
süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan
kazançların % 75'lik kısmı...
 
Bu istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmı
satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulur. Ancak
satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır.
Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk
ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılır.
 İstisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir
hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan
kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış
sayılır. Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç)
halinde de bu hüküm uygulanır..."
 
hükmüne yer verilmiştir.
 
Aynı Tebliğin, "5.6.2.3.3. Fon hesabında tutulan kazançların işletmeden çekilmemesi" başlıklı
bölümün  üçüncü  paragrafında,  "Bu  istisnanın  amacı  kurumların  sermaye  yapılarının
güçlendirilmesi, finansman sıkıntılarının giderilmesi ve bağlı değerlerinin ekonomik faaliyetlerinde
daha etkin bir şekilde kullanılmasına imkan sağlamak ve işletmelerin finansal bünyelerini
güçlendirmektir. Tasfiyeye giren şirketlerde ise böyle bir amacın olamayacağı açıktır. Bu nedenle,
istisna uygulamasında satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar tasfiyeye girilmiş
olması halinde, fon hesabında tutulması gereken kazancın işletmeden çekildiği kabul edilecektir."
açıklamasına yer verilmiştir.
 
"5.6.2.3.4.1. Kooperatiflerin durumu" başlıklı bölümünde, yapı kooperatiflerinin de önceki
bölümlerde yapılan açıklamalar çerçevesinde söz konusu istisnadan yararlanabilmesinin mümkün
olduğu; ancak istisna edilen kazancın özel bir fon hesabında tutulması, hiç bir şekilde ortaklara
dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda kullanılması gerektiği belirtilmiştir.
 
Öte yandan, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununun "Tasfiyenin Amacı" başlıklı 291 inci maddesinde
de; "Tasfiye memurları, şirketin faaliyette bulunduğu dönemde başlamış olup da henüz
sonuçlandırılmamış olan iş ve işlemleri tamamlamaya, şirketin borç ve taahhütlerini yerine
getirmeye, şirketin alacaklarını toplamaya gereğinde yargı yolu ile almaya ve varlıkları paraya
çevirmeye, net varlığı elde etmeye yönelik ve yarayan bütün iş ve işlemleri yapmaya yetkili ve
zorunludurlar." hükmü yer almaktadır.
 
6102 sayılı Türk Ticaret Kanununda ek tasfiye müessesesi getirilmiş olup, aynı Kanunun 547 nci
maddesinde ise; "(1)Tasfiyenin kapanmasından sonra ek tasfiye işlemlerinin yapılmasının zorunlu
olduğu anlaşılırsa, son tasfiye memurları, yönetim kurulu üyeleri, pay sahipleri veya alacaklılar,
şirket  merkezinin  bulunduğu  yerdeki  asliye  ticaret  mahkemesinden,  bu  ek  işlemler
sonuçlandırılıncaya kadar, şirketin yeniden tescilini isteyebilirler.
 
(2) Mahkeme istemin yerinde olduğuna kanaat getirirse, şirketin ek tasfiye için yeniden tesciline
karar verir ve bu işlemlerini yapmaları için son tasfiye memurlarını veya yeni bir veya birkaç kişiyi
tasfiye memuru olarak atayarak tescil ve ilan ettirir." hükmüne yer verilmiştir.
 
Diğer taraftan, Türk Ticaret Kanununda yer alan ek tasfiye müessesesi, anılan madde gerekçesinde;
ek tasfiye kararının bir tedbir kararı olduğu, yeni bir hukuki yapı meydana getirmediği, yapılması
ihmal edilmiş tasfiye işlemlerinin yapılmasını takiben şirketin yine sonlandırılacağı, ek tasfiyenin
tasfiye gayesinde herhangi bir değişikliğe yol açmayacağı, şirketin yine tasfiye şirketi olduğu ve
şirket organlarının tasfiye gayesi çerçevesinde işlem yapmak zorunda olduğu ve ek tasfiyeninşirketin sicile yeniden tescilini talep etmeye yönelik olduğu, belirtilmiştir.
 
Özelge talep formunuzda, 01/01/2006 tarihinde tasfiyesinin sonuçlanması nedeniyle Ticaret
Sicilinden kaydı silinen kooperatifinizin imarsız olan arsasına belediye tarafından imar işlemi
yapılması nedeniyle kooperatif adına tescil işlemleri yapılan arsa payının üçüncü kişilere
satılabilmesi için Ticaret Mahkemesinden ek tasfiye talebinde bulunulduğu anlaşılmıştır.
 
Bu itibarla, kooperatifinizin mahkemeye yaptığı ek tasfiye talebinin kabul edilerek ticaret siciline
kaydının yapılmasını müteakip kurumlar vergisi yönünden durumunuz tasfiye halinde olan bir
kooperatif olarak 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k)
bendi çerçevesinde değerlendirilecektir.
 
Ayrıca, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı
bendinin (b) alt bendinde; tam mükellef kurumlar tarafından tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve
kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan, bu Kanunun 75
inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından %15
oranında vergi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.
 
Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde,  imar uygulaması sonucu kesinti yapıldıktan sonra
kooperatifiniz adına tescil işlemleri yapılan arsanın satılması "sadece ortaklarla iş görülmesi"
şartının ihlali olacağından satışın yapıldığı tarih itibariyle kurumlar vergisi mükellefiyetinizin tesis
edilmesi gerekmektedir. Arsanın satışı sonucu elde ettiğiniz kazancın ortaklarınıza dağıtılması
halinde de dağıtılan kazanç tutarı üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 6
numaralı bendinin (b) alt bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması ve muhtasar beyanname ile
beyan edilmesi gerekmektedir.
 
Öte yandan, kooperatifinizin tasfiyeye girmiş olması nedeniyle mülkiyetinde bulunan arsanın
satışından elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci
fıkrasının (e) bendinde düzenlenen satış kazancı istisnasından yararlanması da mümkün
bulunmamaktadır.
 
 KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
 
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
 
-1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de
yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
 
-17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az
iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve
teslimlerin KDV'den istisna olduğu, istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların,bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisselerinin teslimlerinin ise istisna
kapsamı dışında tutulacağı
 
hüküm altına alınmıştır.
 
Buna göre; kooperatifinize ait arsadan imar uygulaması sonucu kesinti yapılan payın kooperatifinize
geri verilerek tescil işlemleri yapıldıktan sonra satışı, kooperatifinizin arsa ticareti ile uğraşmaması
ve söz konusu arsanın kooperatifiniz aktifinde iki yıldan fazla süreyle kayıtlı bulunması şartıyla
3065 sayılı KDV Kanununun 17/4-r maddesi kapsamında KDV'den istisna olacaktır.
 
 VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
 
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227 nci maddesinde "Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu
kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki
mecburidir." hükmüne yer verilmiştir.
 
Aynı Kanunun 229 uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin
borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye
verilen ticari vesika olduğu, 231 inci maddesinin 5 inci fıkrasında faturanın, malın teslimi veya
hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azamî yedi gün içinde düzenlenmesi gerektiği, bu süre
içerisinde düzenlenmeyen faturaların hiç düzenlenmemiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.
 
Buna göre, kooperatifinizin imarsız olan arsasına belediye tarafından imar işlemi yapılması sonucu
kooperatif adına tescil işlemleri yapılan arsa payının üçüncü kişilere satışından dolayı kurumlar
vergisi mükellefiyeti tesis edileceğinden ve kurumlar veya katma değer vergisi mükellefiyeti
bulunan kooperatiflerin sattıkları emtia ya da yaptıkları iş nedeniyle Vergi Usul Kanununa göre
fatura kullanma mecburiyetleri bulunduğundan, söz konusu arsaya ilişkin satış işleminin tapuya
tescil tarihinden itibaren, ancak tapuya tescil tarihinden önce fiilen teslim gerçekleşmiş ise mal
tesliminin gerçekleştiği tarihten itibaren azami yedi gün içerisinde fatura düzenlenmesi
gerekmektedir.
 
Diğer taraftan, aynı Kanunun 262 nci maddesinde; "Maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap
edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri
bilumum giderlerin toplamını ifade eder." hükmüne yer verilmiştir.
 
Ayrıca, Kanunun 269 uncu maddesinde ise; "İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller
maliyet bedelleri ile değerlenir..." hükmü mevcuttur.
 
Belediyeden geri alınan arsa payının belediyece devredildiği bedel üzerinden kayıtlara alınması ve
üçüncü kişilere satılması durumunda ise gerçek satış bedeli üzerinden fatura düzenlenmesi
gerekmektedir. 
Bilgi edinilmesini rica ederim.