TÜBİTAK desteğinde yararlanan şirket tarafından Teknokent bünyesinde yapılan Ar-Ge harcamalarının Teknokent dışında yapılan faaliyetlerden elde edilen

TÜBİTAK desteğinde yararlanan şirket tarafından
Teknokent bünyesinde yapılan Ar-Ge harcamalarının
Teknokent dışında yapılan faaliyetlerden elde edilen
kazançlar ile ilişkilendirilmesi
Sayı: 
11395140-105[229-2012/VUK-1- . . .]--107874
Tarih: 
03/08/2016
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
 İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
 
Sayı :11395140-105[229-2012/VUK-1- . . .]--107874 03.08.2016
Konu :TÜBİTAK desteğinde yararlanan şirket  
tarafından Teknokent bünyesinde yapılan Ar-
Ge harcamalarının Teknokent dışında
yapılan faaliyetlerden elde edilen kazançlar
ile ilişkilendirilmesi.
        
 
…………
 
            İlgide kayıtlı dilekçenizde; ….. Teknokent …. yerleşkesinde faaliyet gösteren Şirketinizin
5746 sayılı Kanun kapsamında TÜBİTAK'tan 01/03/2013 tarihinde kanserli hastalıkların tanısında
kullanılmak üzere yapılan Ar-Ge çalışması "….. Projesi"ni aldığı ve projenin 01/09/2014 tarihinde
tamamlanmasının  beklenildiği,  proje  kapsamında  techizat  ve  makine  ile  kimyasal  sarf
malzemelerinin alındığı, proje kapsamında almış olduğunuz techizat ve sarf malzemelerinin KDV
matrahının %75'lik kısmının TÜBİTAK tarafından hibe olarak tarafınıza ödendiği ve KDV'nin
kurumunuzca yüklenildiği belirtilerek;
            - Alınan cihaz ve demirbaşların hangi hesapta kayıt edileceği,
            - Söz konusu makinelerin KDV dahil tutar üzerinden mi, KDV'nin de hibe edildiği
durumlarda aktife kayıt edilip edilmeyeceği,
            - Firmanın teknokent dışında elde etmiş olduğu kazançlarından proje kapsamında aldığı
cihaz, makine ve sarf malzemeleri ile yüklenilen KDV'yi indirim konusu yapıp yapamayacağı,
            - Söz konusu malzemelerin hibe edilmeyen kısmını ticari kazancından indirim konusu yapıp
yapmayacağı,
            - Cihaz ve makinelerin fatura tutarının tamamı üzerinden mi yoksa hibe desteği düşülüp
kalan tutar üzerinden mi amortisman ayrılacağı
            hususlarında tarafınıza bilgi verilmesinin talep edildiği anlaşılmıştır.
            I- KURUMLAR VERGİSİ KANUNU VE VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN
            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde, "(1) Kurumlar vergisi
matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla, kurum
kazancından sırasıyla aşağıdaki indirimler yapılır:            a) Mükelleflerin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve
bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının % 100'ü oranında hesaplanacak
"Ar-Ge indirimi".
            Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ve tamamen
araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için
hesaplanan amortisman tutarlarından verilen paylar üzerinden Ar-Ge indirimi hesaplanmaz.
Matrahın yetersiz olması nedeniyle ilgili dönemde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap
dönemlerine devreder. Ar-Ge indiriminden yararlanılacak harcamaların kapsamını ve uygulamadan
yararlanılabilmesi için gerekli belgeler ile usulleri belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir..." hükmü
mevcuttur.
            Konuya ilişkin yayımlanan 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.2. Ar-Ge
indirimi" başlıklı bölümünde ayrıntılı açıklamalara yer verilmiştir.
            Diğer taraftan, 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında
Kanunun 3 üncü maddesinde, "(1) Ar-Ge indirimi: Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge
merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi
anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge
projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslar arası
fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve tekno
girişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının
tamamı ile 500 ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge merkezlerinde
ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki yıla göre artışının yarısı, 13/6/2006
tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine göre kurum kazancının ve
31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 89 uncu maddesi uyarınca ticari kazancın
tespitinde indirim konusu yapılır. Ayrıca bu harcamalar, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul
Kanununa göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet
oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap
döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen
tutarlar, takip eden yıllarda 213 sayılı Kanuna göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında
artırılarak dikkate alınır.
            …
            (7) Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde bulunanların; kamu kurum ve kuruluşları, kanunla
kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da
kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan
vakıflar ile uluslararası fonlardan aldıkları destekler özel bir fon hesabında tutulur. Bu fon, 193
sayılı Kanun ve 5520 sayılı Kanuna göre vergiye tabi kazancın ve ilgili yılda yapılan Ar-Ge
harcaması tutarının tespitinde dikkate alınmaz. Bu fonun, elde edildiği hesap dönemini izleyen beş
yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya
işletmeden çekilmesi halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğratılmış sayılır."
            4 üncü maddesinde ise "...  (5) Bu Kanun kapsamındaki indirim, istisna, destek ve
teşviklerden yararlananlar, 193 sayılı Kanunun 89 uncu maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı
bendi, 5520 sayılı Kanunun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi ve 29/1/2004 tarihli ve
5084 sayılı Yatırımların ve İstihdamın Teşviki ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında
Kanunun aynı mahiyetteki hükümlerinden ayrıca yararlanamazlar..."
            hükümleri yer almıştır.
            Öte yandan, Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve
Denetim Yönetmeliğinde 5746 sayılı Kanun uygulamasına ilişkin usul ve esaslar ayrıntılı olarak
düzenlenmiş olup ayrıca konuyla ilgili olarak 1, 2 ve 3 seri no.lu 5746 sayılı Kanun Genel
Tebliğlerinde konuyla ilgili açıklamalara yer verilmiştir. Mezkûr Yönetmeliğin 7 nci maddesinde,
"(1) Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilen harcamalar aşağıda yer almaktadır:            ….
            b) Amortismanlar:
            1) Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla iktisap edilen amortismana tabi
iktisadi kıymetler için ayrılan amortismanlardan oluşur.
            2) Ar-Ge ve yenilik faaliyeti dışında başka faaliyetlerde de kullanılan makine ve teçhizata
ilişkin amortismanlar, bunların Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanıldığı gün sayısına göre
hesaplanır..."
            - 20 nci maddesinde, "(1) Ar-Ge ve yenilik projeleri, başvuru yapılan kamu kurumu veya
kuruluşu ile kanunla kurulan vakıflar tarafından kendi mevzuatına göre değerlendirilir. Teknoloji
merkezi işletmeleri ile Ar-Ge merkezlerinde yürütülen, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla
kurulan vakıflar tarafından desteklenen veya TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik
projeleri yeniden incelemeye tabi tutulmaksızın. Ar-Ge ve yenilik projelerine yönelik destek karar
yazısının düzenlendiği veya proje sözleşmesinin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla Kanunla sağlanan
destek ve teşvik unsurlarından yararlanabilir...",
            - 24 üncü maddesinde, "(1) Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde bulunanların. kamu kurum ve
kuruluşları, kanunla kurulan vakıflar ile uluslararası fonlardan aldıkları hibe destekler, desteğin
tabi olduğu mevzuat hükümlerine uygun olarak özel bir hesapta izlenir. (2) Bu hesapta yer alan
tutarlar, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergiye tabi kazancın tespitinde
gelir, Ar-Ge indirimi tutarının tespitinde Ar-Ge harcaması olarak dikkate alınmaz. Bu şekilde
sağlanan karşılıksız fonlardan yapılan harcamalar yapıldığı yere göre doğrudan gider ya da
amortismana tabi iktisadi kıymet olarak muhasebeleştirilir..."
            açıklamaları yer almıştır.
            Bu hüküm ve açıklamalara göre, kurumunuz tarafından 5746 sayılı Araştırma ve Geliştirme
Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği ile 1, 2 ve 3 seri no.lu
5746 sayılı Kanun Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalar çerçevesinde, "… Projesi" kapsamında
yapılan Ar-Ge faaliyetlerine yönelik harcamaların, projeye ilişkin destek karar yazısının
düzenlendiği veya proje sözleşmesinin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren Ar-Ge indiriminden
yararlanması mümkün bulunmaktadır.
            Ancak, 5746 sayılı Kanunda yer alan istisna, destek ve teşviklerden yararlanılması halinde,
5746 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin beşinci fıkrası uyarınca, Kurumlar Vergisi Kanununun 10
uncu maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan aynı mahiyetteki hükümlerden
yararlanılması da mümkün bulunmamaktadır.
            Bu itibarla, 5746 sayılı Kanunda yer alan istisna, destek ve teşviklerden yararlanılması
halinde, TÜBİTAK tarafından sağlanan destek tutarı kurum kazancının tespitinde gelir olarak
dikkate alınmayacak, sağlanan bu destekle yapılan Ar-Ge harcamaları da Ar-Ge indirimine konu
edilmeyecektir. Ancak, TÜBİTAK'tan sağlanan destekle yapılan harcamalar yapıldığı yere göre
doğrudan gider yazılacak ya da amortismana tabi iktisadi kıymet alınması halinde amortisman
yoluyla itfa edilecektir.
            Öte yandan, Şirketiniz tarafından hibe edilen fonları kullanmaksızın Ar-Ge faaliyetleri
kapsamında amortismana tabi iktisadi kıymet alınması halinde, iktisadi kıymetin maliyet bedeli
değil ilgili yılda ayrılan amortisman tutarı Ar-Ge harcaması olarak dikkate alınacaktır. Ancak, proje
sonucunda bir iktisadi kıymetin ortaya çıkması halinde, bu iktisadi kıymetin bünyesine girerek
tamamlayıcı parçası olan, diğer bir ifadeyle bu iktisadi kıymetten ayrılma imkânı bulunmayan
makine ve teçhizat gibi iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli Ar-Ge harcaması olarak dikkate
alınabilecek olup proje bittikten sonra kullanılan makinaların amortismandan sonra kalan defter
değerinin proje sonucunda oluşacak gayrimaddi hakkın maliyet bedeli ile ilişkilendirilmemesi
gerekmektedir.            Söz konusu amortismana tabi iktisadi kıymetlerin finansmanının bir kısmının şirketiniz
tarafından bir kısmının da TÜBİTAK tarafından sağlanan destekle karşılanması durumunda ise
tarafınızca karşılanan kısma isabet eden amortisman tutarı Ar-Ge indirimine konu edilebilecek,
destek tutarına isabet eden kısım için Ar-Ge indiriminden yararlanılamayacaktır. Destek
kapsamında yer almayan diğer Ar-Ge harcamalarının ise Ar-Ge indirimine konu edilebileceği
tabiidir.
            Ayrıca, Teknokent bünyesinde yürütülmekte olan ve TÜBİTAK desteklerinden yararlanılan
projeye ilişkin 5746 sayılı Kanun kapsamında indirim konusu yapılan Ar-Ge faaliyetlerine yönelik
harcamaların, Teknokent dışında elde edilen kurum kazancının tespitinde dikkate alınması mümkün
bulunmaktadır.
            Diğer taraftan; Ar-Ge faaliyetleri kapsamında şirket adına alınacak tesis ve demirbaşların ise
aktifleştirilme açısından özel bir düzenleme yapılmadığından 1 sıra No.lu Muhasebe Sistemi
Uygulama Genel Tebliğinin Muhasebe Usul ve Esasları V-Tekdüzen Hesap Çerçevesi, Hesap Planı
ve Hesap Planı Açıklamaları başlığı altında yer alan C-Hesap Planı Açıklamaları bölümünde
belirtildiği üzere 25-Maddi Duran Varlıklar Hesaplarına alınması gerekmektedir.
            II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN
            3065 sayılı KDV Kanununun;
            - 30/a maddesinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların
teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri
içinde yer alan katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan
katma değer vergisinden indirilemeyeceği,
            - Geçici 20/1 maddesinde, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununa göre
teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar
vergisinden istisna bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi,
veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı
şeklindeki teslim ve hizmetlerinin KDV'den müstesna olduğu ve Maliye Bakanlığının program ve
lisans türleri itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye,
istisna uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit
etmeye yetkili olduğu
            hüküm altına alınmıştır.
            KDV Genel Uygulama Tebliğinin (II/G-2) kısmında; "3065 sayılı Kanunun geçici 20/1 inci
maddesi ile, 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununa göre teknoloji geliştirme
bölgesinde faaliyette bulunan girişimcilerin kazançlarının gelir veya kurumlar vergisinden istisna
bulunduğu süre içinde münhasıran bu bölgelerde ürettikleri ve sistem yönetimi, veri yönetimi, iş
uygulamaları, sektörel, internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımı şeklindeki teslim
ve hizmetlerinin KDV'den müstesna olduğu ve Maliye Bakanlığının program ve lisans türleri
itibarıyla istisnadan yararlanılacak bedele ilişkin olarak asgari sınır belirlemeye, istisna
uygulanacak yazılım programlarını tanımlamaya ve uygulamaya ilişkin usul ve esasları tespit
etmeye yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır.
            Bu hükme göre, Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde bulunan mükelleflerin 31/12/2023
tarihine kadar bu bölgede ürettikleri sistem yönetimi, veri yönetimi, iş uygulamaları, sektörel,
internet, mobil ve askeri komuta kontrol uygulama yazılımları şeklindeki teslim ve hizmetleri
KDV'den istisnadır. Söz konusu bölgede üretilen yazılımın farklı kişilere satılması ya da satışın CD
veya elektronik ortamda yapılması istisna uygulanmasına engel değildir. Üniversitelere bağlı
Teknokentler de Teknoloji Geliştirme Bölgesi olarak değerlendirilir.
            ...
            Ancak, Teknoloji Geliştirme Bölgesinde faaliyette bulunan girişimciler tarafındanmünhasıran bu bölgelerde üretilen yazılımlar için yapılacak her türlü mal ve hizmet alımları, söz
konusu yazılımın vergiden istisna olup olmadığına bakılmaksızın KDV'ye tabidir. Güncelleme
dışında bir yazılımla ilgili olarak verilen bakım, destek (otomasyon) hizmetleri, teknoloji geliştirme
bölgesinde üretilse dahi, oyun programları, network uygulamaları gibi yazılımlar, işlevlerini yerine
getirmek için yazılım kullanan ürün, aygıt, eşya vb. donanımlar ile bu donanımlara ilişkin hizmetler,
web sitesi aracılığıyla verilen reklam hizmetleri ve ar-ge çalışmaları kapsamında yer alan teslim ve
hizmetler istisna kapsamında değerlendirilmez.
            Öte yandan, 3065 sayılı Kanunun (30/a) maddesinde, vergiye tabi olmayan veya vergiden
istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu
mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan KDV indirim konusu yapılamaz.
            Diğer taraftan, Teknoloji Geliştirme Bölgesinde üretilen yazılımın Kanunun 11 ve 12 nci
maddeleri kapsamında ihraç edilmesi halinde, bu ihracata ilişkin yüklenilen KDV'nin, 3065 sayılı
Kanunun 32 nci maddesine göre indirim ve iade konusu yapılması mümkündür."
            açıklamaları mevcuttur.
            Buna göre, teknoloji geliştirme bölgesinde faaliyette bulunan şirketiniz tarafından yürütülen
Ar-ge çalışması, 3065 sayılı KDV Kanununun geçici 20 nci maddesinde sayılan teslim ve
hizmetlerden olmadığından istisna kapsamında değerlendirilmeyecek ve buna ilişkin alımlar
nedeniyle yüklenilen KDV indirim konusu yapılabilecektir.
            Ancak, söz konusu Ar-ge çalışması sonucunda 3065 sayılı Kanunun geçici 20 nci maddesinde
sayılan yazılımların üretilmesi ve bu yazılımların teslim ve hizmet şeklinde satışı halinde bu
faaliyetiniz istisna kapsamında değerlendirilecek ve buna ilişkin alımlar nedeniyle yüklenilen KDV
indirim konusu yapılamayacaktır
            Proje kapsamında almış olduğunuz teçhizat ve sarf malzemelerinin bedelinin %75 lik
kısmının TÜBİTAK tarafından şirketinize hibe edilmesi bu durumu değiştirmeyecektir.
            Bilgi edinilmesini rica ederim.
 
 
 
 
 
 
 
(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.