Üniversite tarafından düzenlenen proje kapsamında üniversite bünyesinde ve dışında görevli personele ödenen ücretlerin nasıl vergilendirileceği hk.

Özelge: Üniversite tarafından düzenlenen proje kapsamında
üniversite bünyesinde ve dışında görevli personele ödenen
ücretlerin nasıl vergilendirileceği hk.
Sayı: 
97895701-155[1-2013/88]-735
Tarih: 
04/04/2014
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
 İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü)
Sayı : 97895701-155[1-2013/88]-735                                                                           
04/04/2014
Konu : Üniversite tarafından düzenlenen proje kapsamında
            üniversite bünyesinde ve dışında görevli personele ödenen
            ücretlerin nasıl vergilendirileceği hk
 
 
İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eki dilekçenizin incelenmesinden, Üniversitenizin 2547 sayılı
Yüksek Öğretim Kurumuna tabi bir vakıf üniversitesi olduğu, yurt dışında (AB, BM, Dünya Bankası,
IMF) ve yurt içinde bulunan (İstanbul Kalkınma Ajansı, TÜBİTAK, Ekonomi Bakanlığı, Sanayi Odası)
kamu tüzel kişileri veya bunların ticari şirketleri ile işbirliği şeklinde proje hazırlandığı, hazırlanan
projenin Ekonomik Bakanlığı, Sanayi Odası ve TÜBİTAK gibi kurumlar tarafından doktora, yüksek
lisans öğrencisi tezlerini desteklemek amacıyla yapıldığı, söz konusu projeye ilişkin hazırlanan
bütçe sözleşme tutarları aşamalı olarak tez desteği ve tez bursu adı altında kurumunuz banka
hesaplarına yatırıldığı, yatırılan tutarların kurum içinde ve kurum dışında proje kapsamında yer
alan personelin kişisel hesaplarına aktarıldığı; kurumunuz öğretim üyelerinin değişik kurumların
ticari şirketlerinde değerlendirme, karar, denetim vb. kuruluşlarda görev aldığı, bu görevlerin
bedellerinin kurumunuz banka hesaplarına yatırıldığı, bu bedellerin de kurumunuzca öğretim
üyelerinin kişisel banka hesaplarına yatırıldığı belirtilerek destekli projelerde görev yapan personel
için yapılan bu ödemelerin gelir vergisi ve damga vergisi yönünden nasıl vergilendirileceği
hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmaktadır.
1-GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 28 inci maddesinin 2 numaralı bendinde, "Resmî ve özel
müesseselere ve şahıslar hesabına Türkiye'de tahsilde bulunan öğrenciye iaşe, ibate ve tahsil gideri
olarak ödenen paralar;" gelir vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu hükme göre, öğrencilere yapılan ödemelerin istisnadan yararlanabilmesi için;
a) Ödemenin münhasıran öğrenciye yapılması,
b) Öğrencilerin Türkiye'de tahsilde bulunması,
c) Yapılan ödemenin yeme ve yatma giderleri ile tahsil giderlerinin karşılanması amacınayönelik bulunması,
ç) Ödeme yapan kurum ile öğrenciler arasında işçi-işveren (hizmet) ilişkisi bulunmaması,
e) Öğrencilere tatbikat maksadıyla verilmesi,
şartlarının mevcut olması gerekir.
Bu hükme göre, öğrencilere yukarıdaki şartlar dahilinde yapılan eğitim yardımlarının gelir
vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmakta olup, bu şartlar dahilinde verilmeyen yardımların
ise Kanunda belirtilen istisnadan yararlandırılması mümkün değildir.
Öte yandan aynı Kanunun 61 inci maddesinde; "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı
olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen
menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam,
avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması
veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin
edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almış olup, 62 nci maddesinde ise;
işverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişiler
olarak tanımlanmıştır.
Aynı Kanunun 65 inci maddesinde; "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest
meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa
dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi
nam ve hesabına yapılmasıdır." hükmüne yer verilmiş olup; aynı Kanunun 66 ncı maddesinde ise,
serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenlerin serbest meslek erbabı olduğu, serbest
meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılmasının bu
vasfı değiştirmeyeceği hükme bağlanmıştır.
Yine aynı Kanunun 18 inci maddesinde; "Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar,
bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale,
bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film,video band,
radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı,
radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki
eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek
veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve
ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün
uygulanmasına engel teşkil etmez.
Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle
ödenecek vergiye şümulü yoktur." hükümleri yer almıştır.
Öte yandan, anılan Kanunun 94 üncü maddesinde kimlerin hangi ödemeler üzerinden tevkifat
yapacakları hüküm altına alınmış olup; aynı maddenin birinci fıkrasının 1 numaralı bendinde;
hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61 inci maddede yazılı olup, ücret sayılan ödemelerden
(istisnadan faydalananlar hariç), 103 ve 104 üncü maddelere göre, 2 numaralı bendinde de
yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (noterlere
serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç);
a) 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden
(2009/14592 sayılı B.K.K. İle Yürürlük; 03.02.2009) %17,
b) Diğerlerinden (2009/14592 sayılı B.K.K. ile Yürürlük; 03.02.2009) % 20 oranında,
gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.Aynı Kanunun 96 ncı maddesinin ikinci fıkrasında ise, vergi tevkifatının ücretler dışında kalan
ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılacağı, kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan
tarafından üstlenilmesi halinde bu verginin, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği
verginin toplamı üzerinden hesaplanacağı hüküm altına alınmıştır.
Ayrıca, 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanununun "İşlenmeler ve Derlemeler" başlıklı 6 ncı
maddesinde, "Diğer bir eserden istifade suretiyle vücuda getirilip de bu esere nispetle müstakil
olmayan ve aşağıda başlıcaları yazılı fikir ve sanat mahsulleri işlenmedir... İstifade edilen eserin
sahibinin haklarına zarar getirmemek şartıyla oluşturulan ve işleyenin hususiyetini taşıyan
işlenmeler, bu kanuna göre eser sayılır." hükmü yer almış olup, adı geçen maddede hangi fikir ve
sanat mahsullerinin işlenmeler kapsamında değerlendirileceği belirtilmiştir.
Buna göre, işlenme kapsamında değerlendirilen çalışmaların Gelir Vergisi Kanununun 18 inci
maddesinde yer alan istisna kapsamında değerlendirilebilmesi için 5846 sayılı Kanunun 6 ncı
maddesinde belirtilen "İstifade edilen eserin sahibinin haklarına zarar getirmemek şartıyla
oluşturulan ve işleyenin hususiyetini taşıyan işlenme" niteliğine haiz olması ve ortaya çıkan
çalışmanın da Gelir Vergisi Kanunun 18 inci maddesinde sayılan çalışmalar arasında sayılması
gerekmektedir.
Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre;
-Yurt dışında AB, BM, Dünya Bankası ve IMF gibi uluslararası kuruluşlar ile yurt içinde bulunan
İstanbul Kalkınma Ajansı, TÜBİTAK, T.C. Ekonomi Bakanlığı, Sanayi Odaları ve/veya Ticaret ve
Sanayi Odaları gibi kamu tüzel kişileri veya bunların ticari şirketleri işbirliğiyle hazırlanan proje
desteği  kapsamında,  adı  geçen  kurumlar  tarafından  üniversiteniz  hesabına  aktarılarak
üniversitenizce de projede görevli kişilerin hesaplarına aktarılan ödemelerin, üniversite ile söz
konusu personel arasında bir iş akdine bağlı olarak işçi işveren ilişkisinin bulunması halinde ücret
ödemesi olarak kabul edilmesi ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 1
numaralı bendine göre tevkifata tabi tutulması gerekmektedir. Ancak projede görevli personel ile
üniversite arasında bir iş akdi ve işçi işveren ilişkisi bulunmaması ve söz konusu personelin kendi
nam ve hesabına projede görev alması halinde yapılan ödemeler serbest meslek ödemesi niteliğinde
olacaktır.
-T.C. Ekonomi Bakanlığı, Sanayi Odaları ve/veya Ticaret ve Sanayi Odaları ve TÜBİTAK gibi
kurumlar tarafından yüksek lisans öğrencisi, araştırma görevlisi gibi kişilere hazırlayacakları
doktora/yüksek lisans tezlerini desteklemek amacıyla tez bursu adı altında üniversiteniz hesabına
aktarılan üniversitenizce de ilgili kişilerin hesaplarına aktarılan ödemelerin, Gelir Vergisi
Kanununun 28 inci maddesinde yer alan istisnaya tabi tutulabilmesi için yukarıda açıklanan şartları
taşıması gerekmektedir. Ancak söz konusu ödemelerin öğrencilere doğrudan aktarılmayıp
üniversiteye adı geçen kurumlar tarafından yatırıldığı belirtildiğinden söz konusu istisna hükmünün
uygulanması mümkün değildir.
-Üniversiteniz tarafından hizmet sözleşmesi olmaksızın kendi nam ve hesabına çalışanlardan satın
alınan telif hakkı, işlenme ve tercüme çalışmalarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu
hükümleri kapsamında eser niteliği taşıması ve bu durumun ilgili kişilerce tevsik edilmesi şartı ile
eser sahiplerine, ödenen telif, işlenme ve tercüme ücretinin gayri safi tutarı üzerinden Gelir Vergisi
Kanununun 94 üncü maddesinin 2/a bendine göre %17, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi
kapsamında olmayan serbest meslek niteliğindeki ödemelerden ise aynı maddenin 2/b bendine göre
%20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Diğer taraftan hazırlanan projenin, tüm fikri hakları İstanbul Kalkınma Ajansı, T.C. Ekonomi
Bakanlığı, Sanayi Odaları ve/veya Ticaret ve Sanayi Odaları ve TÜBİTAK'a ait bir proje olması
halinde, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan istisnanın eser sahiplerine tanınmış
bir istisna olması nedeniyle projede görevli personele yapılan ödemelerin bu istisna hükmünden
yararlandırılması mümkün değildir.
2-DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu Kanundaki kağıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik
ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade ettiği hükme bağlanmıştır.
Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "IV. Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b fıkrasında,
"Maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli,
harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans olarak
ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış
veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli
veya tediyeyi temin eden kağıtlar"ın nispi damga vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.
Mezkur Kanuna ekli (2) sayılı tablonun " II-Öğrenciler ve askerlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümün
1 inci fıkrasında, Çıraklık ve Meslek Eğitimi Kanunu kapsamındaki çıraklık sözleşmeleri ile öğrenim
kredisi ve burs almak, öğrenci yurduna girmek ve öğrenim, staj, ihtisas ve benzeri gayelerle
öğrencilerle  velileri  tarafından  okul  ve  yurt  idarelerine  veya  ilgili  kuruluşlara  verilen
taahhütnameler ve bunlarla ilgili kefaletnamelerin damga vergisinden istisna olduğu hükme
bağlanmıştır.
Buna göre, öğrencilerle ilgili yalnızca öğrenim kredisi ve burs almak için okul ve yurt idarelerine
veya ilgili kuruluşlara verilen taahhütnameler ve bunlarla ilgili kefaletnameler damga vergisinden
istisna olup, Üniversiteniz tarafından sözü edilen projeler kapsamında öğrencilere ya da öğretim
görevlilerine yapılan ödemelere ilişkin düzenlenen kağıtların, 488 sayılı Kanuna ekli (1) sayılı
tablonun IV/1-b fıkrasına göre damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.