Yaptıkları tasdik sonucu mükellefler adına tarh edilen vergiler ve kesilen cezalar için YMM'ler hakkında yapılacak takibata, mükellefler adına yapılan

Özelge: Yaptıkları tasdik sonucu mükellefler adına tarh
edilen vergiler ve kesilen cezalar için YMM'ler hakkında
yapılacak takibata, mükellefler adına yapılan bu tarhiyat
sonucu kesinleşen vergi ve ceza tutarı üzerinden tanzim
edilecek ödeme emrinin tebli
Sayı: 
B.07.0.GEL.0.32/3226-1456
Tarih: 
21/05/2005
 
T.C.
Maliye BAKANLIĞI
Gelirler Genel Müdürlüğü
TELEFAX SÜRELİDİR
SAYI  :B.07.0.GEL.0.32/3226-1456
KONU:
............ VALİLİĞİ
 (Defterdarlık: Gelir Müdürlüğüne)
İLGİ: 21.03.2005 tarih ve 297 sayılı yazınız.
İliniz ........... Malmüdürlüğü mükelleflerinden ........................Tic. Ltd. Şti. adına K.D.V. İadesi
Tasdik Raporu düzenleyen Y.M.M. ................ ile olan müteselsil sorumluluk uyuşmazlığı dolayısıyla
............... Vergi Mahkemesine sunulmak üzere hazırlanan savunma dilekçesinde aşağıdaki
hususlara da yer verilmesi gerekmektedir.
YMM' in yapacakları tasdik işlemlerinin esasları ve sorumlulukları 3568 ve 213 sayılı Kanunlarla
düzenlenmiş olup, sorumluluk uygulaması konusu Bakanlığımızca çeşitli tarihlerde yayımlanan
yönetmelik ve tebliğlerle açıklığa kavuşturulmuştur.
3568 Sayılı Kanunun 12 nci maddesinde tasdikin konusu açıklanarak, tasdikten doğan sorumluluk
düzenlenmiştir. Söz konusu maddede yeminli mali müşavirlerin, gerçek ve tüzel kişilerin veya
bunların teşebbüs ve işletmelerinin mali tablolarının ve beyannamelerinin mevzuat hükümleri,
muhasebe prensipleri ile muhasebe standartlarına uygunluğunu ve hesapların denetim
standartlarına göre incelendiğini tasdik edecekleri ve yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin
doğruluğundan sorumlu oldukları; yaptıkları tasdikin doğru olmaması halinde, tasdikin kapsamı ile
sınırlı olmak üzere, zıyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan mükellefle birlikte
müştereken ve müteselsilen sorumlu oldukları, yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdikin
kapsamını düzenleyecekleri raporda açıkça belirtecekleri ve bu Kanun hükümlerine göre meslek
icra edenlerin vergi yasaları ve diğer yasalardaki sorumluluklarının saklı bulunduğu hüküm altına
alınmıştır.
Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları, Tasdike İlişkin Usul Ve
Esaslar Hakkında Yönetmelik' in 20 nci maddesinde, yeminli mali müşavirlerin inceledikleri ve
sonucunda tasdik raporları düzenledikleri konu ve belgelerin gerçeği yansıtmaması ve doğru
olmaması halinde, zıyaa uğratılan vergilerden ve kesilecek cezalardan 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
ve 3568 Sayılı Kanun hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumluoldukları ve bu sorumluluğun yerine getirilmesinde Borçlar Kanunu' nun "Tam Teselsül"
hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiştir.
Özel hukukta borçların teselsülü, alacaklının alacağının birden fazla borçlunun her birinden talep
edebilmesini ifade eder. Bu iradi veya kanuni olabilmektedir. Vergi hukukunda müteselsil
sorumluluk Kanun'dan doğmaktadır.
Türk vergi mevzuatında müteselsil sorumluluk, mükellef ve sorumlu gibi ayrı ayrı maddeler halinde
tanımlanmıştır.
Yasa koyucu, müteselsil (zincirleme) sorumluluk müessesini düzenlerken vergi tahsilatlını güvence
altına almayı amaçlamıştır. Borçlar Kanunu'nun 141 ve izleyen maddelerinde düzenlenen müteselsil
borçluluğun özellikleri şu şekildedir:
1-  Müteselsil borçlular, borcun tamamını ödeyinceye kadar bunlardan herbiri borcun
tamamından sorumludurlar.
2- Borçluların adedi kadar bağımsız (müstakil) alacak hakkı vardır. Alacaklı borcun tamamı
üzerinden her biri aleyhine dava açabilir ve icra takibinde bulunabilir.
3-Borçlulardan biri borcun tamamını öderse, diğer borçlular borçluluktan kurtulur. Eğer
         borç kısmen ödenmiş ise ödeyen de dahil olmak üzere geriye kalan borç üzerinde bütün
borçluların müteselsil sorumlulukları devam eder.
4-  Borçlulardan biri borcun tamamını veya bir kısmını peşin ödemiş ise payından fazla
ödediği oranda diğer borçlulara rücu edebilir.
Diğer taraftan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 227 nci maddesine göre de;
beyannameyi imzalayan veya tasdik raporunu düzenleyen meslek mensupları imzaladıkları
beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu
kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi zıyaana
bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve
müteselsilen sorumlu tutulurlar.
Yeminli mali müşavirlerin yaptıkları tasdik işlemleri için 3568 Sayılı Kanunla doğruluk sorumluluğu,
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu ile de uygunluk sorumluluğu getirilmiştir.
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre vergi ve ceza dava konusu yapılmadığı takdirde
ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 1 ay sonra; dava konusu yapılması halinde ise, dava sonucu
verilen karara göre yeniden düzenlenen ihbarnamenin mükellefe tebliğini müteakip kesinleşir.
Dolayısıyla tasdik ettiği bir konu veya belge ile ilgili olarak sonradan bir matrah ve vergi farkı
ortaya çıkan yeminli mali müşavirlerin sorumluluğu ancak yukarıda belirtilen sürelerin
geçmesinden ve tarhiyatın kesinleşmesinden sonra söz konusu olacaktır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 8 inci maddesine göre mükellef; vergi kanunlarına göre kendisine
vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişidir. Vergi sorumlusu ise aynı maddede verginin
ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmıştır.
Türk vergi sisteminde vergisel yükümlülükler mükellef veya vergi sorumlusu beyanı üzerine
tahakkuk eder. Vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususlar, vergi dairesince
mükellefe veya vergi sorumlusuna yazı ile bildirilir. Ek tarhiyat yapılması halinde de tarhiyatın
muhatabının mükellef veya vergi sorumlusu olması gerektiğinin değişmeyeceği tabiidir. Bu nedenle;
213 Sayılı Vergi Usul Kanununda, ilgili vergi kanununda ya da başka bir kanunda bile olsa özel
olarak düzenlenmek suretiyle bir verginin mükellefi veya sorumlusu olarak adına vergi tarh
edileceği veya ceza kesileceği hüküm altına alınmış olmadıkça hiç kimseye vergi salınamaz ve cezakesilemez. Bu hükümler karşısında yeminli mali müşavirler yaptıkları tasdik nedeniyle doğan
sorumluluklarında ne kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek kişi, ne de vergi kanunlarında
düzenlenen verginin ödenmesi bakımından vergi sorumlusu sıfatı ile alacaklı vergi dairesine karşı
muhatap olan kişidir. Dolayısıyla yeminli mali müşavir adına verginin mükellefi veya vergi
sorumlusu olarak bir tarhiyat yapılamaz.
Dolayısıyla; 3568 Sayılı Kanunun 12 nci maddesinin 4 numaralı fıkrası hükmü yeminli mali müşavir
yönünden verginin salınması veya cezanın kesilmesi aşamasında uygulanamayacaktır. Daha açık bir
ifade ile vergi ve cezanın mükellefine tebliğ tarihi ile tahakkuk tarihi arasında geçecek süre içinde,
henüz ödenmesi gereken bir safhaya gelmemiş olan vergi ve cezanın kesinleşmesinden söz
edilemeyeceği ve asıl mükelleften bile aranılamayacağı gibi, müteselsil sorumlu olarak yeminli mali
müşavirden aranması da düşünülemez.
Yeminli mali müşavirlerin müşterek ve müteselsil sorumluluğu, vergi ve cezanın asıl mükellefi olan
gerçek veya tüzel kişi adına tarh ve tebliğ edilmesi, bu vergi ve cezanın yasal yollara
başvurulmaması suretiyle ya da bu yollara başvurulmasına rağmen kesinleşmesinden itibaren
başlayacaktır. Bu durum yeminli mali müşavirin kişisel haklarını arayabilmesini engellememektedir.
Yeminli mali müşavirin gerek mükellef adına yapılan tarhiyatın mükellefçe dava konusu yapılması
halinde bu dava aşamasında davaya müdahale yolu ile gerekse daha somaki tahsilat aşamasında
kendisine müşterek ve müteselsil sorumlu sıfatından dolayı tebliğ edilecek olan ödeme emri üzerine
bizzat yargı yoluna başvurarak hakkını arayabilecektir.
Yeminli mali müşavir adına vergi salınabileceği ve ceza kesilebileceğinin kabulü, bu kişinin 213
Sayılı Vergi Usul Kanunu ile mükellefler ve sorumlular için tanınmış olan hakları kullanabileceği
sonucunu da doğuracaktır. Oysa Kanun hükümleri buna imkan sağlamamaktadır. YMM'nin
sorumluluğun ödemeye yönelik olmadığı düşünülerek, mükellef adına yapılan tarh ve tahakkuk
işlemlerinin aynı zamanda ihbarname kuralına göre YMM hakkında da uygulanması halinde aynı
vergi türü, vergilendirme dönemi ve vergi miktarı için iki ayrı (mükerrer) tahakkuk ortaya
çıkaracak, her iki tahakkukun da tarh aşamasında, kullanılacak yasal haklar sıralamasında (dava
açma, uzlaşma, ceza indirimi gibi) kamu alacağı farklı miktarlarda tahakkuk edebileceği gibi birinin
tasdiki diğerinin terkini ile de sonuçlanabilecektir.
Kanun koyucunun böyle bir amaç taşıdığı düşünülemeyeceğinden YMM'lerin sorumluluğu mükellef
adına kesinleşen vergi ve cezanın ödenmesine yöneliktir.
YMM'lerin bu sorumlulukları yaptıkları tasdik sonucu mükellefler adına ya henüz vergi tarh
edilmeden ve ceza kesilmeden kamu alacağının korunması (tahsil güvenliğinin sağlanması)
bakımından 6183 sayılı Kanunun 9-13 üncü maddelerinde öngörülen hükümlerin uygulanması, ya
da mükellefler adına tarh edilen vergi ve kesilen cezanın kesinleşmesinden sonra kamu alacağının
tahsili bakımından 6183 sayılı Kanunun 54 ve müteakip maddelerinde öngörülen hükümlerin
uygulanması ile söz konusu olabilecektir. Bir başka ifadeyle, sorumluluğu yasayla öngörülen
YMM'in sorumluluğuna müracaat için; vergi, ceza, zam ve faizlerinde 6183 sayılı Kanun
hükümlerinin uygulanabilir olması gerekmektedir.
Bu itibarla, yaptıkları tasdik sonucu mükellefler adına tarh edilen vergiler ve kesilen cezalar için
YMM'ler hakkında yapılacak takibata, mükellefler adına yapılan bu tarhiyat sonucu kesinleşen vergi
ve ceza tutarı üzerinden tanzim edilecek ödeme emrinin tebliği ile başlanılması gerekir. Zira.
YMM'lerin sorumluluğu ödemeye yönelik bir sorumluluktur.
Bilgi edinilmesini ve gereğinin buna göre yapılmasını rica ederim.