Yazılım satışı ve yazılım implementasyon ve eğitim hizmetlerinin gelir vergisi ve KDV karşısındaki durumu

Yazılım satışı ve yazılım implementasyon ve eğitim

hizmetlerinin gelir vergisi ve KDV karşısındaki durumu

Sayı: 84974990-130[KDV/İ-1-2022/80]-576821

Tarih: 09/10/2024

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

Ankara Defterdarlığı Gelir Kanunları Kdv Ve Ötv Grup Müdürlüğü

Sayı : E-84974990-130[KDV/İ-1-2022/80]-576821

Konu : Yazılım satışı ve yazılım implementasyon

ve eğitim hizmetlerinin gelir vergisi ve

KDV karşısındaki durumu

İlgi : …

09.10.2024

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; serbest muhasebeci mali müşavir olarak

faaliyette bulunduğunuz, bir bilgisayar mühendisi ile birlikte "m…" ve "d…" isimli iki adet yazılım

geliştirdiğiniz, "m…" isimli yazılımın adınıza, "d…" isimli yazılımın ise bilgisayar mühendisi ile ayrı

ayrı adlarınıza tescil edildiği, söz konusu bilgisayar yazılımlarını ilk defa 134.000,00 TL karşılığında

bir holdinge sattığınız, ayrıca bu ürünlerin implemantasyon, eğitim ve refakat hizmetleri için de

ayrıca bedel talep ettiğiniz, Kültür Bakanlığı tarafından adınıza tescil edilen yazılım ürünlerinin

kurum veya şahıslara satılması, ayrıca bahse konu yazılım ürünleri için implementasyon, eğitim ve

refakat hizmetleri verilmesi halinde, elde edeceğiniz kazancın vergilendirilmesi hususunda tereddüt

hasıl olduğu anlaşılmış olup Defterdarlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;- "Serbest meslek kazançlarında" başlıklı 18 inci maddesinde, "Müellif, mütercim, heykeltraş,

hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir,

hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür,

fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi,

bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim,

heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut

haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden

müstesnadır.

Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve

ücretler istisnaya dahildir.

Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil

etmez.

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle

ödenecek vergiye şümulü yoktur.

Bu madde kapsamındaki kazançları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir

diliminde yer alan tutarı aşanlar bu istisnadan faydalanamazlar. Bu durumda olanların, 94 üncü

maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü yoktur.",- "Serbest meslek kazancının tarifi" başlıklı 65 inci maddesinde, "Her türlü serbest meslek

faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa

dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi

nam ve hesabına yapılmasıdır.

...",- "Serbest meslek erbabı" başlıklı 66 ncı maddesinde, "Serbest meslek faaliyetini mutad meslek

halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır.

...",- "Vergi tevkifatı" başlıklı 94 üncü maddesinde, "Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu

müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve

vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan

etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme

hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak

ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine

mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.

...

2. Yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (Noterlere

serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç);

18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden,

(2009/14592 sayılı B.K.K. ile % 17)

b) Diğerlerinden, (2009/14592 sayılı B.K.K. ile % 20)

...

vergi tevkifatı yapılır."

hükümleri yer almaktadır.

Bir faaliyetin serbest meslek faaliyeti olup olmadığı ise faaliyetin; sermayeden ziyade şahsi mesaiye,

ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanması, bir işverene bağlı olmaksızın şahsi sorumluluk

altında kendi nam ve hesabına yapılması ve devamlı olması, unsurlarını taşıyıp taşımadığına bağlı

bulunmaktadır.

Diğer taraftan; 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanununun "Tanımlar" başlıklı 1/B maddesinin

birinci fıkrasının (g) bendinde bilgisayar programının, bir bilgisayar sisteminin özel bir işlem veya

görev yapmasını sağlayacak bir şekilde düzene konulmuş bilgisayar emir dizgesini ve bu emir

dizgesinin oluşum ve gelişimini sağlayacak hazırlık çalışmalarını ifade ettiği belirtilmiştir.

Dolayısıyla, bilgisayar programcısı, yazılım geliştirme süreçlerinde yer alan ve bilgisayar

yazılımlarının tasarımı ve geliştirilmesinden sorumlu olan kimse olup Gelir Vergisi Kanununun 18

inci maddesinde zikredilen "bilgisayar programcısı" ve "bilgisayar yazılımı" ibareleri, bir yazılım

üretimi ile ilgili olup bilgisayar kullanılarak yapılan her iş bu kapsama girmemektedir. Diğer bir

ifadeyle, yasa maddesinin konu edindiği husus; üretilmiş programları kullanarak işlem yapmak

değil, işletim veya uygulama programları üretilmesi/yaratılması gibi özgün özellikleri olan ve

lisanslama/telif haklarıyla da ulusal veya uluslararası düzeyde korunan program üretimi/yaratımı

faaliyetleridir.

Özelge başvurunuz ekinde yer alan Kültür ve Turizm Bakanlığının … tarihli ve … numaralı Kayıt

Tescil Belgesine göre "D…" isimli bilgisayar programının, … tarihli ve … numaralı Kayıt-Tescil

Belgesine göre "M…" adlı bilgisayar programının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu

hükümlerine göre eser olarak kayıt ve tescil edildiği anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, "m…" ve "d…" ismiyle geliştirdiğiniz yazılımların, şahsi mesaiye,

ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanması ve 5846 sayılı Kanun kapsamında Kültür ve

Turizm Bakanlığı tarafından tescil edilmiş olması kaydıyla; bahse konu yazılımların satışından elde

edilen kazançların Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamında istisnaya tabi tutulması

gerekmektedir.

Bu bağlamda, söz konusu yazılımların satışından elde edilen toplam kazancın, Gelir Vergisi

Kanununun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2022 yılı

için 880.000 TL, 2023 yılı için 1.900.000 TL, 2024 yılı için 3.000.000 TL'yi) aşması halinde ise söz

konusu kazancınızın tamamının yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, bilgisayar programları için verilen implementasyon, eğitim ve refakat hizmetlerinden

elde edilen kazançlar ise istisna kapsamında olmayıp serbest meslek kazancı olarak

vergilendirilecektir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai

faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu;

ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir

Vergisi Kanunu hükümlerine göre, Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde Türk

Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hüküm altına

alınmıştır.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin "Serbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yapılan Teslim ve

Hizmetler" başlıklı ( I/C-2.1.2.2) bölümünde;

"3065 sayılı Kanunun (1/1) inci maddesine göre, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan

teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Sözü edilen faaliyetleri mutat ve sürekli olarak yapanlar KDV

mükellefi olacak, arızi serbest meslek faaliyetinde bulunanların ise KDV mükellefiyeti tesis

edilmeyecektir.

Serbest meslek faaliyetlerini mutat ve sürekli olarak yapanların, prensip olarak KDV mükellefiyeti

tesis ettirmeleri gerekmektedir. Ancak, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi

kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi,

kurum ve kuruluşlara yapanların hesaplayacağı KDV'nin, bu kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu

sıfatıyla beyan edilmesi gerekir.

Serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için KDV mükellefiyetinin sadece Gelir

Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerinin

tamamının aynı Kanunun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlara yapılması

gerekmektedir.

Ayrıca, sorumluluk uygulaması kapsamında işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanununun 18 inci

maddesi kapsamına giren işlemleri yapan kişilerin, bu şekilde işlem yapılmasını önceden vergi

sorumlusuna (Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılanlara) bildirmesi gerekmektedir.

İşlemlerine ait verginin beyan ve ödeme mükellefiyeti sorumlular tarafından yerine getirilen serbest

meslek mensupları (Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde sayılanlar) ayrıca KDV

beyannamesi vermez ve defter tutmazlar. İşlemin belgelendirilmesi ise Vergi Usul Kanununun genel

hükümlerine göre gerçekleştirilir.

Bu uygulamaya göre, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve

kuruluşlar, aynı Kanunun 18 inci maddesi kapsamına giren kişilere yaptıkları ödemeler ile ilgili

olarak gelir vergisi (GV) stopaj tutarı dâhil işlem bedeli üzerinden KDV hesaplayıp sorumlu sıfatıyla

beyan edip öderler. Hesaplanan KDV tutarı GV stopaj matrahına dâhil edilmez.

Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamına giren teslim veya hizmetleri aynı Kanunun 94

üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar yanında bu maddede yer almayanlara da

yapanlar, yukarıda belirtilen uygulamadan faydalanamazlar.

Sorumluluk uygulamasını tercih etmeyenler ile esasen bu kapsama girmesi mümkün olmayan

mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar ile

bunlar dışındakilere yaptıkları işlemleri sebebiyle hesaplanan KDV, Tebliğin (I/C-2.1.3) bölümü saklı

kalmak kaydıyla, kendileri tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip ödenir. Bu mükellefler genel

hükümler çerçevesinde defter tutar, belge düzenler ve KDV beyannamesi verirler. Bu durumda,

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşların, Tebliğin

(I/C-2.1.3)bölümü saklı kalmak kaydıyla, bu işlemler sebebiyle vergi sorumlulukları söz konusu

olmaz."

açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre; tarafınızca geliştirilen yazılım programlarının satışı ve satış sonrası implementasyon,

eğitim ve refakat hizmetleri 3065 sayılı Kanunun 1/1 inci maddesine göre KDV'ye tabi olup söz

konusu hizmetler 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesine ekli listelerde yer

almadığından genel oranda KDV hesaplanması gerekmektedir.

Öte yandan, KDV mükellefiyetinizin sadece Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamına

giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerin tamamının aynı Kanunun 94 üncü maddesinde sayılan

kişi, kurum ve kuruluşlara yapılması halinde söz konusu hizmetlere ilişkin hesaplanan KDV'nin bu

kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi gerekmektedir. Söz konusu

hizmetlerin bu kapsamda yer almaması halinde bu hizmetler üzerinden hesaplanan KDV'nin

mükellef sıfatıyla tarafınızca beyan edilip ödeneceği tabiidir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise

bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz

dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi

için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.