Yurt dışında yapılan, inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlere ilişkin istisna uygulaması hk.
Özelge: Yurt dışında yapılan, inşaat, onarım, montaj işleri
ile teknik hizmetlere ilişkin istisna uygulaması hk.
Sayı:
64597866-125[5/1-h-2015]-191
Tarih:
24/12/2013
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)
Sayı : 64597866-125[5/1-h-2015]-191 24/12/2013
Konu : Yurt dışında yapılan, inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik
hizmetlere ilişkin istisna uygulaması.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda;
- Şirketinizin ana faaliyet konuları çerçevesinde ayrıca yıllara sari inşaat işlerinde yüklenici
ya da alt yüklenici olarak yurt içi ve yurt dışı ihaleler kapsamında teslimlerde bulunduğunuz, bu
kapsamda Irak resmi kurumlarının açmış olduğu anahtar teslim esasına dayalı bazı ihaleleri
(inşaat, onarım, montaj işleri ve teknik hizmetler) üstlendiğiniz,
- Şirketinizin söz konusu taahhüdünün yerine getirilmesi için gerekli malzemelerin bir
kısmının yurt içinden temin edildiği, bir kısmının da yurt dışından temin edilerek millileştirilmeden
yurt dışındaki inşaat sahasına gönderildiği, ayrıca Irak'ta yerel mal ve hizmet tedarikleri de
yapıldığı, bahse konu inşaat işlerinin şirketinizin fiili yönetim, gözetim, denetim ve organizasyonu
altında şirketiniz elemanları veya Irak'ta mukim taşeron firmalar tarafından gerçekleştirildiği,
- Proje kapsamında yurt içinden yapılan ihracatların (malzeme ve techizat) istisna
kapsamında değerlendirilmeyerek Türkiye'de vergiye tabi tutulduğu, Irak'ın kendine özgü koşulları
nedeniyle şube kuruluşunuzun henüz tamamlanamaması nedeniyle bu zamana kadar yapılan
işlemlerle ilgili gelirler, maliyetler ve giderlerin şirketiniz nezdindeki hesaplarda ayrı proje kodları
ile izlendiği,
- Proje kapsamında Türkiye'den gönderilen malzemelerin doğrudan Irak'taki proje müşterisi
adına fatura edilerek ihraç edildiği, diğer ülkelerden Irak'a gönderilen malzemelerin de doğrudan
şirketiniz adına fatura edildiği, Irak'ta gerçekleşen işlerle ilgili yerel maliyet ve harcamalara ilişkin
faturaların da şirketiniz adına düzenlendiği, Şirketinizce de Irak'taki müşteri adına hakediş
faturalarının düzenlendiği, ........... özel hesap döneminiz itibariyle tamamlanan bir projenizin
olmadığı,
- Irak'ta şube kuruluşu ve teknik muhasebe sistemi altyapısı tamamlandıktan sonra bu
projelere ait gelirler, maliyetler ve giderlerin açılacak şube hesaplarına devrinin yapılarak takibinin
bu hesaplardan yapılacağı ve merkezden ayrı yasal defterler bastırılacağı, taahhüdün yapıldığına
dair ilgili makamlardan alınacak resmi yazıların istenildiği takdirde tarafımıza sunulacağı,
belirtilerek,
- Söz konusu iş kapsamında Türkiye'den yurt dışına ihraç edilen malzemeler dışında kalan
faturaların Türkiye'deki ana merkeziniz tarafından düzenlenmesi ve gider ve maliyet faturalarının
da satıcılar tarafından şirketinizin ana merkezi adına düzenlenmiş olmasının bu işten elde edilecek
kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendi kapsamında
istisna edilmesine engel teşkil edip etmeyeceği,
- Irak'ta şube kuruluşunun tamamlanmasından sonra da müşterinin talebine istinadenfaturalaşmanın aynı şekilde devam etmesi durumunda söz konusu istisnanın uygulanıp
uygulanmayacağı,
- Devam etmekte olan projelerin kazançlarının istisna kapsamında değerlendirilip
değerlendirilemeyeceği,
hususlarında Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.
A-KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinde; "Kanunun 1 inci maddesinde
sayılı kurumlardan kanuni veya iş merkezi Türkiye'de bulunanlar, gerek Türkiye içinde gerekse
Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler." hükmü yer
almaktadır.
Aynı Kanunun "İstisnalar" başlıklı 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (h) bendinde, yurt
dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye'de genel
sonuç hesaplarına intikal ettirilen kazançların kurumlar vergisinden müstesna olduğu hükme
bağlanmıştır.
Konu ile ilgili açıklamaların yer aldığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "Yurt
Dışında Yapılan İnşaat, Onarım, Montaj İşleri İle Teknik Hizmetlerden Sağlanan Kazançlarda
İstisna" başlıklı (5.9.) bölümünde; "Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının
(h) bendi ile yurtdışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak
Türkiye'de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançlar, herhangi bir koşula bağlanmaksızın
kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
...
Benzer şekilde, anılan fıkranın (h) bendi ile de yurt dışında bulunan işyerleri veya daimi
temsilcileri aracılığıyla yapılan ve yurt dışında vergilendirilen inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik
hizmetlerden sağlanan kazançların (vergi yükü oranına bakılmaksızın), ayrıca yurt içinde de
vergilendirilmesinin önüne geçilmesi amacıyla bu kazançlar kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
...
Bu istisnanın uygulanması açısından, yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile
teknik hizmetlerden sağlanan kazançların Türkiye'ye getirilmesi zorunluluğu bulunmamaktadır. Söz
konusu kazançların Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi istisnadan yararlanılması
için yeterlidir.
Yurt dışı faaliyet sonucunda elde edilen kazançlar elde edildiği dönem itibarıyla, Türkiye 'de
ilgili olduğu geçici vergi matrahının tespitinde de dikkate alınacaktır..." açıklamalarına yer
verilmiştir.
Aynı Tebliğin "Yurt dışında yapılan inşaat işleri nedeniyle, merkez ve şube arasındaki cari
hesapların değerlemesi" başlıklı (5.9.2.) bölümünde ise; Yurt dışında yapılan inşaat işleri ile ilgili
olarak Türkiye'deki merkez ile yurt dışındaki işyeri arasında ortaya çıkan ilişkilerde yurt dışındaki
işyerine Türkiye'den fatura kesilmek suretiyle yapılan ve o işyerinde maliyet veya gider olarak
kabul edilen mal ve hizmet hareketleri ile yurt dışındaki işyeri ile Türkiye'deki merkez arasındaki
para hareketlerinin ayrı ayrı hesaplarda izlenmesi ve değerlemenin buna göre yapılması gerektiği
belirtilmiştir.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, yurt dışı inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik
hizmetlerden sağlanan kazançların kurumlar vergisinden müstesna tutulabilmesi için gerekli
şartlardan bir tanesi de; bu tür faaliyetlerin yurt dışında bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıylayapılmış olmasıdır. Irak devletinin içinde bulunduğu koşullar nedeniyle henüz şube kuruluşunun
yapılamamış olması istisnadan faydalanılmasına engel teşkil etmeyecektir.
Bununla birlikte, söz konusu iş kapsamında Türkiye'den yurt dışına ihraç edilenler
dışındaki malzemelere ilişkin faturaların Türkiye'deki ana merkeziniz tarafından düzenlenmesi ve
gider ve maliyet faturalarının da satıcılar tarafından şirketinizin ana merkezi adına düzenlenmiş
olması işin yurt dışı niteliğini değiştirmediği gibi, Şirketin bu işten elde etmiş olduğu kazancın da
kurumlar vergisinden müstesna tutulmasına engel teşkil etmeyecektir. Ancak, gerek ana merkez
tarafından Türkiye'den yurt dışına gönderilen malzemeler dışında kalan malzemeler için
düzenlenecek faturalarda gerekse tahsil edeceğiniz hak edişler için merkezinizden kesilecek
faturalar ile yurt dışında mukim satıcılar tarafından Şirketinizin ana merkezi adına düzenlenecek
faturalarda; faturanın yurt dışında (Irak'ta) yapılan söz konusu iş için düzenlendiğine ilişkin şerh
konulması ve yurt dışında bahse konu işin Şirketiniz tarafından taahhüt edilerek yapıldığının ilgili
makamlardan alınacak belgelerle talep edildiğinde tevsik edilmesi gerektiği ise tabiidir.
Ancak, Irak mevzuatına göre şube açılışınız gerçekleştikten sonra faturalaşmanın söz
konusu şube üzerinden yerine getirilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, bahse konu iş ile ilgili Türkiye'den tedarik edilerek yurtdışına malzeme
gönderilmesi işlemi ihracat olarak değerlendirilecek ve bu işlem dolayısıyla oluşan kazanç kurumlar
vergisi matrahınının tespitinde dikkate alınacaktır. Diğer taraftan kurumunuzun yurt dışındaki
inşaat işinden elde ederek Türkiye'de genel sonuç hesaplarına aktaracağı kazancın ise anılan
Kanunun 5 inci maddesinin 1 inci fıkrasının (h) bendi uyarınca yurt dışında yapılan inşaat ve onarım
işi olarak kurumlar vergisinden istisna olacağı tabiidir.
B- VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinde; "B) İspat: Vergilendirmede vergiyi
doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır." denilmekte olup, anılan
Kanunun 227 nci maddesinin birinci fıkrasında "Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça bu kanuna
göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki
mecburidir." hükmü yer almaktadır. Söz konusu kayıtların ise aynı Kanunun 229 uncu ve müteakip
maddelerinde yer alan belgelerden herhangi biri ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Diğer taraftan; aynı Kanunun 231 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) no.lu bendinde ise
"Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azamî yedi gün içinde düzenlenir. Bu
süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır." hükmü bulunmaktadır.
Buna göre; bahsi geçen inşaat işine ilişkin olarak Türkiye'den yurt dışına gönderilen
malzemeler dışında kalan malzemelere ait faturaların Türkiye'deki ana merkeziniz tarafından
düzenlenmesi, gider ve maliyet faturalarının da satıcılar tarafından Şirketinizin ana merkezi adına
düzenlenmesi mümkün bulunmakta olup, söz konusu faturalarda; faturanın yurt dışında yapılan söz
konusu iş için düzenlendiğine ilişkin şerh konulması ve bu faturanın da Irak'ta şube açılışınız
gerçekleşene kadar merkez ve şube hesaplarının ayrı ayrı kodlanması şartı ile merkez kayıtlarında
izlenmesi ve yurt dışında bahse konu işin şirketiniz tarafından taahhüt edilerek yapıldığının ilgili
makamlardan alınacak belgelerle tevsik edilmiş olması gerekmektedir.
Öte yandan, Şirketinizce Irak'ta yapılan inşaat işine ilişkin olarak malzemelerin bir daha
geri getirilmemek üzere anılan ülkeye götürülmesi işlemi ihracat olarak değerlendirildiğinden,
ihracata konu malzemelere ilişkin faturanın şirketinizce düzenlenerek defter kayıtlarına hâsılat
olarak intikal ettirilmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.