Yurt dışından Liesing ile kiralanan uçağın Türkiye'ye getirilmeden başka bir ülkede yerleşik bir firmaya kiraya verilmesi hk.
Özelge: Yurt dışından Liesing ile kiralanan uçağın
Türkiye'ye getirilmeden başka bir ülkede yerleşik bir
firmaya kiraya verilmesi hk.
Sayı:
49327596-KVK-2010-48
Tarih:
25/02/2013
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANTALYA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü)
Sayı : 49327596-KVK-2010-48 25/02/2013
Konu : Yurt dışından Liesing ile kiralanan uçağın Türkiye'ye
getirilmeden başka bir ülkede yerleşik bir firmaya kiraya
verilmesi
İlgide kayıtlı özelge talep formunda; ...Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi kimlik
numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz, Amerika Birleşik Devletlerinde yerleşik firmadan yine
aynı ülkede yerleşik finansal kiralama şirketi aracılığıyla 60 ay süreyle uçak kiraladığınız ve
kiralamış olduğunuz bu uçakları Türkiye'ye getirmeden Rusya Federasyonu Devletinde yerleşik bir
firmaya kiraya vermiş bulunduğunuz belirtilerek;
-Finansal kiralama şirketine ödenecek kira bedellerinin kurumlar vergisi kesintisine ve
katma değer vergisine tabi olup olmadığı,
-Uçakların Türkiye'ye getirilmeden Rusya Federasyonu Devletinde yerleşik firmaya kiraya
verilmesi sonucunda tahsil ettiğiniz kira bedelinin kurumlar vergisi uygulamasının nasıl olacağı ve
yurt dışından yapılacak kesintilerin Türkiye'de hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilip
edilmeyeceği,
-Tahsil edilen kira bedelinin katma değer vergisinin konusuna girip girmediği katma değer
vergisinin konusuna girmiyorsa yüklenilen katma değer vergisinin iade olup olmayacağı
konularında Başkanlığımız görüşümüz sorulmaktadır.
I -KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin birinci fıkrasında, dar
mükellefiyete tabi kurumların fıkrada sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları
avanslarda dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından %
15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış olup 12/01/2009 tarihli ve
2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile gayrimenkul sermaye iratlarından yapılacak tevkifat
oranları 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamındaki
faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından % 1, diğerlerinden % 20 olarak
belirlenmiştir.
Aynı Kanunun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin birinci maddede yazılı mükelleflerin
bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum
kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı
hükmüne yer verilmiştir.
Yine aynı Kanunun 33 üncü maddesinde; "(1) Yabancı ülkelerde elde edilerek Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilen
kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye'de bu kazançlar
üzerinden tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir.
(2) Kanunun 7 nci maddesinin uygulandığı hallerde, yurt dışındaki iştirakin ödemiş olduğu
gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, kontrol edilen yabancı şirketin Türkiye'de
vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilebilir.
(3) Tam mükellef kurumların doğrudan veya dolaylı olarak sermayesi veya oy hakkının %
25'ine sahip olduğu yurt dışı iştiraklerinden elde ettikleri kâr payları üzerinden Türkiye'de
ödenecek kurumlar vergisinden, iştiraklerin bulunduğu ülkelerdeki kâr payı dağıtımına kaynak
oluşturan kazançlar üzerinden ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergilerin kar payı tutarına
isabet eden kısmı mahsup edilebilir. Kazanca ilave edilen kar payı, bu kazançlar üzerinden yurt
dışında ödenen gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler dahil edilmek suretiyle dikkate alınır.
(4)Yurt dışı kazançlar üzerinden Türkiye'de tarh olunacak vergilere mahsup edilebilecek
tutar, hiç bir surette yurt dışında elde edilen kazançlara Kanunun 32 nci maddesinde belirtilen
kurumlar vergisi oranının uygulanmasıyla bulunacak tutardan fazla olamaz. Bu sınır dahilinde, ilgili
bulunduğu kazancın Türkiye'de genel sonuç hesaplarına intikal ettirildiği hesap döneminde
tamamen veya kısmen indirilemeyen vergiler, bu dönemi izleyen üçüncü hesap dönemi sonuna
kadar indirim konusu yapılabilir.
(5) Geçici vergilendirme dönemi içinde yurt dışından elde edilen gelirlerin bulunması
halinde, bu gelirler üzerinden elde edildiği ülkelerde kesinti veya diğer şekillerde ödenen vergiler, o
dönem için hesaplanan geçici vergi tutarından da mahsup edilebilir. İndirilecek tutar, yurt dışında
elde edilen kazançlara Kanunun 32 nci maddesinde belirtilen geçici vergi oranının uygulanmasıyla
bulunacak tutardan fazla olamaz.
(6) Yabancı ülkelerde vergi ödendiği, yetkili makamlardan alınarak mahallindeki Türk elçilik
veya konsoloslukları, yoksa mahallinde Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı nitelikteki
temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik olunmadıkça, yabancı ülkede ödenen vergiler
Türkiye'de tarh olunan vergiden indirilemez.
..."
hükmü yer almaktadır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Amerika Birleşik Devletleri mukimi şirketten
kiralayacağınız uçaklar nedeniyle bu şirkete yapılacak ödemeler gayrimenkul sermaye iratı
niteliğinde olup %20 oranında vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir. Ancak, söz konusu
kiralamanın 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında
gerçekleştirilmesi halinde bu ödemelerden % 1 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.
Diğer taraftan, uçakların Türkiye'ye getirilmeden Rusya Federasyonu Devletinde yerleşik
firmaya kiraya verilmesi karşılığında elde edilen gelirin ticari kazancın bir unsuru olarak kurum
kazancına dahil edilmesi gerekmektedir.
Ayrıca, yurtdışında ödenen vergilerin Kurumlar Vergisi Kanununun 33 üncü maddesinde yer
alan şartların sağlanması halinde Türkiye'de bu kazançlar üzerinden tarh olunan kurumlar
vergisinden indirilebileceği tabiidir.
II- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN :
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fırkasının (1)
numaralı bendi ile Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde
yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanunun 6 ncı maddesinin birinci fırkasının (b) bendinde ise işlemlerin Türkiye'deyapılmasının, hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade
ettiği belirtilmiştir.
Buna göre, Türkiye sınırları içinde ifa edilmeyen veya Türkiye'de yararlanılmayan hizmetler
KDV nin konusuna girmemekte olup, söz konusu kiralama işleminin verginin konusuna girmemesi
nedeniyle bu kiralama dolayısıyla yüklenilen vergilerin KDV Kanununun 30 uncu maddesinin birinci
fıkrasının (a) bendi gereğince indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
Ayrıca, indirim konusu yapılmayan KDV tutarının Gelir veya Kurumlar Vergisi mevzuatının
asıl harcama için öngördüğü hükümler çerçevesinde gider, maliyet veya kanunen kabul edilmeyen
gider hesaplamalarına alınması gerekmektedir.
III- ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:
a) ABD'de mukim finansal kiralama şirketine yapılan ödemelere ilişkin
değerlendirmeler:
Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Amerika Birleşik Devletleri Hükümeti Arasında Gelir
Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma
Anlaşması 19.12.1997 tarihinde yürürlüğe girmiş olup hükümleri 01.01.1998 tarihinden itibaren
uygulanmaktadır.
ABD'den finansal kiralama yoluyla uçak alımı karşılığında yapacağınız kira ödemelerinin
Türkiye-ABD Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının "Gayrimaddi Hak Bedelleri"ni düzenleyen
12 nci maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup söz konusu maddenin 1, 2 ve 3 üncü
fıkraları;
"1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak
bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. Bununla beraber, sözkonusu gayrimaddi hak bedelleri, elde edildikleri Akit Devlette ve o
Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı
diğer Akit Devletin bir mukimi ise bu şekilde alınacak vergi, 3 üncü fıkranın (a) bendinde
tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu ve 3 üncü fıkranın (b)
bendinde tanımlanan gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 5'ini aşmayacaktır.
3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi:
a) Sinema filmleri, radyo ve televizyon yayınlarında kullanılmak amacıyla üretilen filmler,
bantlar ve diğer reprodüksiyon araçlarına ilişkin ödemeler de dahil olmak üzere, edebi, artistik,
bilimsel her nevi telif hakkının, patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül
veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma
imtiyazı veya kullanma hakkı veya satışı (verimliliğe, kullanıma veya tasarrufa bağlı olduğu
taktirde) ile;
b) Sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı karşılığında
ödenen her türlü ödemeyi kapsar." hükümlerini öngörmektedir.
Buna göre, 3 üncü fıkra kapsamında, finansal kiralama şirketine yapılacak olan gayrimaddi
hak bedeli ödemelerine uygulanacak vergi tevkifat oranı, aynı maddenin 2 nci fıkrası gereğince %5'i
aşmayacaktır. Ancak, söz konusu ödemeler için iç mevzuatımızda daha düşük bir oranın belirlenmiş
olması halinde bu düşük oranın uygulanacağı tabiidir.
Diğer taraftan aynı Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi"ne ilişkin 23 üncü
maddesinin 1 inci fıkrası hükmü gereğince, söz konusu ödemeler için Türkiye'de bu şekilde ödenen
vergi, ABD'de ödenecek Birleşik Devletler vergisinden mahsup edilmek suretiyle aynı gelir
üzerinden iki defa vergi alınması önlenmiş olacaktır. Ancak, ABD şirketinin Anlaşma hükümlerinden yararlanabilmesi için, ABD yetkili
makamlarından alacağı ABD'de mukim olduğunu gösterir bir belgenin (mukimlik belgesi) aslı ile
birlikte Türkçe tercümesinin Noterce veya ABD'deki Türk Konsolosluklarınca tasdikli bir örneğini
vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz etmesi gerekmektedir. Ödeme zamanına kadar
bu ibrazın gerçekleşmemesi halinde ise, vergilendirmenin iç mevzuat hükümlerine göre yapılması
gerekmektedir.
b) Uçakların, Rusya'da mukim firmaya kiraya verilmesi sonucunda tahsil edilen
kira bedellerine ilişkin değerlendirmeler:
Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile Rusya Federasyonu Hükümeti Arasında Gelir Üzerinden
Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması 31.12.1999 tarihinde yürürlüğe girmiş
olup hükümleri 01.01.2000 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.
Diğer taraftan, Türkiye-Rusya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması'nda uçak ve
gemilerin kiralanması Anlaşmanın "Deniz, Hava ve Kara Taşımacılığından Sağlanan Kazançlar"ı
düzenleyen 8 inci maddesinde özel olarak düzenlenmiş olduğundan, şirketinizin Rusya'ya uçak
kiralaması karşılığında elde edeceği gelirlerin, Anlaşmanın "Gayrimaddi Hak Bedelleri"ni
düzenleyen 12 nci maddesi kapsamında değil 8 inci maddesi kapsamında değerlendirilmesi
gerekmektedir.
Söz konusu maddenin 3 üncü fıkrası;
"3. 6 ncı madde ile bu maddenin önceki fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet
mukimince, diğer Akit Devletin bir mukimine bir gemi veya uçağın kiralanması dolayısıyla yapılan
ödemeler, ilk bahsedilen Devlette vergi tevkifatına tabi tutulabilir." hükmünü öngörmektedir.
Buna göre, Rusya mukimi firmanın uçak kiralaması karşılığında firmanıza yapacağı
ödemeler üzerinden Rusya'nın vergi alma hakkı bulunmaktadır. Ancak, Rusya'da bu şekilde
ödenecek vergi Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi"ne ilişkin 22 nci maddesi hükmü
gereğince, Türkiye'de bu gelire ilişkin olarak ödenecek vergiden mahsup edilmek suretiyle aynı
gelir üzerinden iki defa vergi alınması önlenmiş olacaktır.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.