Yurt dışından temin edilen makine ve teçhizatlar için ödenen bedellerin birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işi kapsamında vergi

Özelge: Yurt dışından temin edilen makine ve teçhizatlar
için ödenen bedellerin birden fazla takvim yılına sirayet
eden inşaat ve onarım işi kapsamında vergi kesintisine tabi
olup olmayacağı hk.
Sayı:
B.07.1.GİB.0.06.49-KVK 30-1332
Tarih:
11/04/2012
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.0.06.49-KVK 30-1332 11/04/2012
Konu : Yurt dışından temin edilen makine ve teçhizatlar için
ödenen bedellerin birden fazla takvim yılına sirayet
eden inşaat ve onarım işi kapsamında vergi
kesintisine tabi olup olmayacağı.
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, İspanya'da mukim ana merkezinizin ... A.Ş. (...)
tarafından açılan ‘... Yapım İşi' ihalesini kazandığı ve söz konusu iş ile ilgili sözleşmenin 14/04/2011
tarihinde imzalandığı, yapım işi kapsamında Erzincan'da gerçekleştirilecek yapım, test ve montaj
çalışmaları ve ... tarafından yurt dışından ithal edilecek makine ve teçhizatların bulunduğu, şubenin
yapım ve montaj işini yürütmek üzere Ağustos 2011'de kurulduğu, taahhüt edilen işin, bütünü
itibarıyla alt aşamalara ayrıldığı ve her bir kısım için ödenecek bedellerin sözleşmede yer aldığı,
makine ve teçhizatın İspanya'da mukim ana merkeziniz tarafından yurt dışından müstakilen temin
edileceği ve bu tedarik işleminde şubenin katkısının bulunmayacağı belirtilerek, sözleşme
kapsamında ana merkeziniz tarafından ithal edilen makine ve teçhizat bedelleri üzerinden vergi
kesintisi yapılıp yapılmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasında, birinci
maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde
bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden
vergilendirileceği; üçüncü fıkrasının (a) bendinde de, Türkiye'de iş yeri olan veya daimi temsilci
bulunduran yabancı kurumlar tarafından bu yerlerde ve bu temsilciler vasıtasıyla yapılan işlerden
elde edilen ticari kazançların, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak
vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler
halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere
nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi
yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde ise, Gelir Vergisi
Kanununda belirtilen birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara
bu işleri ile ilgili olarak yapılan hak ediş ödemeleri üzerinden kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı
hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranı, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca
03/02/2009 tarihinden itibaren % 3 olarak belirlenmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinin birinci fıkrasında, birden fazla takvim
yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kâr veya zararın
işin bittiği yıl kati olarak tespit edileceği ve tamamının o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl
beyannamesinde gösterileceği hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 18.12.2003 tarihinden itibaren yürürlükte olan "Türkiye Cumhuriyeti ile
İspanya Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi
Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması" hükümleri 01.01.2004 tarihinden itibaren uygulanmaktadır.
Anılan Anlaşmanın "İşyeri" başlıklı 5 inci maddesinin, müteahhitlik işleri bakımından iş
yerinin oluşmasını düzenleyen üçüncü fıkrasında, "Altı ayı aşan bir süre devam eden bir inşaat
şantiyesi, yapım, montaj veya kurma projesi ya da bunlarla ilgili gözetim faaliyetleri bir işyeri
oluşturur." hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükme göre, Türkiye - İspanya Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasında inşaat işleri
bakımından iş yerinin oluşması, altı aylık süre koşuluna bağlanmış olup altı aylık sürenin
hesaplanmasında başlangıç tarihi olarak şantiyenin oluştuğu tarihin (müteahhidin hazırlık
çalışmaları da dahil Türkiye'de çalışmalarına başladığı tarih) bitim tarihi olarak ise işin
tamamlandığı veya sürekli olarak terk edildiği tarihin dikkate alınması gerekmektedir.
Dolayısıyla, Türkiye'de kurulmuş olan şube, inşaat işleri bakımından Anlaşmanın 5 inci
maddesi kapsamında tek başına bir iş yeri oluşturmayacak ve altı aylık sürenin hesaplanmasında
inşaat şantiyesinin başlangıç tarihi olarak dikkate alınmayacaktır.
Anlaşmanın "Ticari Kazançlar" başlıklı 7 nci maddesinin birinci, ikinci ve üçüncü fıkraları;
"1. Bir Akit Devlet teşebbüsüne ait kazanç, söz konusu teşebbüs diğer Akit Devlette yer alan
bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunmadıkça, yalnızca bu Devlette vergilendirilecektir. Eğer
teşebbüs yukarıda bahsedilen şekilde ticari faaliyette bulunursa, teşebbüsün kazancı yalnızca
işyerine atfedilebilen miktarla sınırlı olmak üzere bu diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. 3 üncü fıkra hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet teşebbüsü diğer Akit Devlette
yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette bulunduğunda, her iki Akit Devlette de bu işyerine
atfedilecek kazanç, bu işyeri aynı veya benzer koşullar altında, aynı veya benzer faaliyetlerde
bulunan, tamamen ayrı ve bağımsız bir teşebbüs olsaydı ve işyerini oluşturduğu teşebbüsten
tamamen bağımsız bir nitelik kazansaydı ne kazanç elde edecek ise aynı miktarda bir kazanç
olacaktır.
3. İşyerinin kazancı belirlenirken, işyerinin bulunduğu Devlette veya başka yerde yapılan,
yönetim ve genel idare giderleri de dahil olmak üzere işyerinin amaçlarına uygun olan giderlerin
indirilmesine müsaade edilecektir."
hükümlerini öngörmektedir.
Bu hükümler uyarınca, İspanya'da mukim ... S.A. şirketinin üstlendiği "... Yapım İşi"nin
Türkiye'de altı ayı aşan bir süre devam etmesi durumunda, Türkiye'de bir iş yeri oluşacak ve
yalnızca bu iş yerine atfedilebilen kazançlarla sınırlı olmak üzere Türkiye'nin de vergi alma hakkı
doğacaktır.
Anlaşmanın Türkiye'de vergi alma hakkı tanıdığı durumlarda vergileme iç mevzuat
hükümlerimiz çerçevesinde yapılacaktır.
Türkiye'deki "... Yapım İşi"nin altı ayı aşmaması durumunda ise buradan elde edilen
kazançları vergileme hakkı yalnızca İspanya'ya ait olacak ve Türkiye'de vergilendirilmeyecektir.
Yukarıdaki hükümlere göre, ... tarafından ihale edilen ve yapım, test ve montaj çalışmaları
ile yurt dışından makine ve teçhizat temini işleri "... Yapım İşi" sözleşmesinde ayrı ayrı tanımlanmış
olsa da, söz konusu işlerin tek sözleşmeye bağlı olması dolayısıyla taahhüt kapsamındaki işin
tamamının yerine getirilmesinden sorumlu tutulacağınızdan söz konusu işin bir bütün olarak ele
alınması gerekmekte olup İspanya'daki merkeziniz tarafından müstakilen temin edileceğini ifade
ettiğiniz makine ve teçhizat ithalatının yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde "... Yapım İşi" için
Türkiye'de oluşacak iş yerinden bağımsız olarak yürütüleceğinin kabulü mümkün değildir.
Buna göre, ... tarafından ihale edilen ve yapımı İspanya'da mukim ana merkeziniz ... S.A.
tarafından taahhüt edilerek Türkiye'de kurulu şube vasıtasıyla gerçekleştirilecek olan "... Yapım
İşi"nin, yıllara sari inşaat işlerini içermesi ve tüm işin tek bir sözleşmeyle yüklenilmesi nedeniyle,
yapılan işin bütün olarak inşaat işi olarak kabul edilmesi ve bu işlerle ilgili ana merkez tarafından
tedarik edilen makine ve teçhizat bedeli dahil yapılan hak ediş ödemeleri üzerinden Kurumlar
Vergisi Kanununun 30/1-a maddesine göre %3 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması
gerekmektedir.
Ayrıca, hakediş ödemeleri üzerinden Kurumlar Vergisi Kanununun 30/1-a maddesi hükmü
uyarınca yapılan vergi kesintilerinin, işin bittiği yıl söz konusu işe ait kâr veya zararın beyan
edildiği kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceği, bu
mahsuplar sonunda kalan bir tutar bulunması halinde ise red ve iadesinin yapılacağı tabiidir.
Diğer taraftan, İspanya mukimi ... S.A. şirketinin "... Yapım İşi"nden dolayı Türkiye'de vergi
ödemesi gerektiği durumda bu şekilde ödenecek vergiler, söz konusu Anlaşmanın "Çifte
Vergilendirmeyi Önleme"yi düzenleyen 22 nci maddesinin 1 inci fıkrası hükmü çerçevesinde
İspanya'da ödenecek vergiden mahsup edilmek suretiyle çifte vergilendirme önlenebilecektir.
Anlaşma hükümlerinin uygulanabilmesi için söz konusu İspanya mukimi teşebbüsün
İspanya'da tam mükellef olduğunu ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğini
İspanya yetkili makamlarından alınacak bir belge ile (mukimlik belgesi) kanıtlanması ve bu belgenin
aslını, Türkçe tercümesinin Noterce veya İspanya'daki Türk Konsolosluklarınca tasdikli bir örneği
ile birlikte ilgili vergi dairesine veya kendilerine yapılan ödeme üzerinden vergi sorumlularınca
vergi tevkifatı yapılması durumunda ise vergi sorumlularına ibraz etmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.