Yurtdışından döviz olarak elde edilen ücretin gelir ve damga vergisi hk.

Özelge: Yurtdışından döviz olarak elde edilen ücretin gelir
ve damga vergisi hk.
Sayı: 
90792880-155.13.04[2013/2508]-700
Tarih: 
10/07/2014
 
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer Vergiler Grup Müdürlüğü)
Sayı : 90792880-155.13.04[2013/2508]-700                                                               
10/07/2014
Konu : Yurtdışından döviz olarak elde edilen ücretin gelir ve damga vergisi hk.
 
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, Türkiye'de irtibat ofisi dahil kanuni ve iş
merkezi bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenin yanında çalışmakta olduğunuzu ve
ücretlerinizin yabancı para cinsinden, banka kanalı ile ödeneceğini belirterek, söz konusu
ücretinizin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 üncü bendi kapsamında istisna olup
olmadığı, istisna olmaması durumunda beyanname vermenizin gerekmesi halinde ücret ödemesine
ait hesap belgelerini ekleyip eklemeyeceğiniz ve bu ücretinizin damga vergisine tabi olup olmadığı
ile tabi olması durumunda ne zaman hangi beyanname ile beyan edeceğiniz hususlarında görüş
talep ettiğimiz anlaşılmaktadır.
A - GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 üncü bendinde, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de
bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye
dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretlerin gelir vergisinden istisna
edileceği hüküm altına alınmıştır.
147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Kanuni ve İş Merkezi Türkiye 'de Olmayan Dar
Mükellefiyete Tabi îşverenlerce Hizmet Erbabına Döviz Olarak Ödenen Ücretler" başlıklı 1-c
bölümünde;
"İstisna hükmünün uygulanmasında, aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.
-İşveren sıfatıyla ücret ödemesinde bulunan kurumların, Türkiye 'de herhangi bir kanuni merkezinin
veya iş merkezinin bulunmaması gerekir. Türkiye 'de kanuni ve iş merkezi olmayan kurumların ise
tam mükellef oldukları devlette hangi statüyü taşıdıkları, tüzel kişiliklerinin bulunup bulunmadığı
herhangi bir iktisadi işletmelerinin varlığı ya da yokluğu önem taşımayacaktır.
-Türkiye 'de hizmet arzeden gerçek kişinin işveren sıfatıyla bağlı olduğu dar mükellef kurum, söz
konusu kişiye döviz olarak ödediği ücretleri, doğrudan doğruya yurt dışında elde ettiği gelirinden
ayırıp vermeli, hiç bir zaman için Türkiye'de elde ettiği kazanç ile ilgilendirmemelidir. Bu çerçevede
hizmet erbabının Türkiye 'de tam mükellef veya dar mükellef statüsünü taşıması hiçbir önem
taşımayacaktır. Ödeme, yurt dışında elde edilen gelir üzerinden yapılacağı için, Türkiye'deki
faaliyetler nedeniyle bu ücretler Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı  maddesi hükmüne göre giderolarak dikkate alınmayacaktır..."
açıklamalarına yer verilmiştir.
Buna göre, kanunî ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi kurumların
bünyesinde çalışan hizmet erbabına ödenen ücretlere istisna uygulanabilmesi için;
1- Türkiye'de hizmet arzeden gerçek kişinin bağlı olduğu işverenin dar mükellef kurum
olması, bu kurumun da Türkiye'de hiçbir şekilde kazanç elde edecek şekilde faaliyette
bulunmaması,
2- Dar mükellef kurumda çalışan kişinin hizmet erbâbı ve yapılan ödemenin de ücret
niteliğinde olması,
3- Dar mükellef kurumun Türkiye'deki personeline yapılacak ödemenin bu kurumun yurtdışı
kazançlarından karşılanması,
4- Ücretin döviz olarak ödenmesi,
5-  Ödenen  ücretin  dar  mükellef  kurumun  Türkiye'deki  hesaplarına  gider  olarak
kaydedilmemesi,
şartlarının bir arada taşıması gerekmektedir.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Tevkifata tabi olmayan ücretler" başlıklı 95 inci
maddesinde, ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet
erbabının bu ücret gelirleri için yıllık beyanname vermelerinin gerektiği hükme bağlanmıştır.
Dar mükellef kuruma bağlı olarak çalışmanız karşılığında anılan kurumun doğrudan doğruya yurt
dışından elde ettiği kazanç üzerinden döviz olarak tarafınıza ödenen ücret, yukarıdaki şartların da
sağlanması halinde Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendine göre gelir
vergisinden müstesna olacaktır.
Ancak söz konusu ücret gelirinin istisnaya ilişkin şartları taşımaması hâlinde ise Gelir Vergisi
Kanununun 95/1 inci maddesi gereğince yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edileceği tabiidir.
B - DAMGA VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı
kağıtların damga vergisine tabi olduğu, bu kanundaki kağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veya
imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli
etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik
ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade edeceği; 3 üncü maddesinde, damga
vergisinin mükellefinin kağıtları imza edenler olduğu; 9 uncu maddesinde, bu Kanuna ekli (2) sayılı
tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu; 12 nci maddesinde, damga vergisine
tabi kağıtlarda yazılı yabancı paraların Maliye Bakanlığınca tayin ve ilan edilecek fiyat üzerinden
Türk parasına çevrilerek ona göre damga vergisinin alınacağı; 22 nci maddesinin (a) bendinde,
Maliye Bakanlığınca belirlenen mükellefler, kurum ve kuruluşlar tarafından bir ay içinde
düzenlenen kağıtların vergisinin, ertesi ayın yirminci (371 Sıra No.lu VUK Tebliği uyarınca
yirmiüçüncü) günü akşamına kadar vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği, yirmialtıncı
günü akşamına kadar ödeneceği; (b) bendinde, (a) bendi dışındaki hallerde, kâğıdın düzenlendiği
tarihi izleyen onbeş gün içinde vergi dairesine bir beyanname ile bildirileceği ve aynı süre içinde
ödeneceği hükümlerine yer verilmiştir.
Aynı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun "IV.Makbuzlar ve diğer kağıtlar" başlıklı bölümünün 1/b
fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken
bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar (avans
olarak ödenenler dahil) için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına
açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde
nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların nispi damga vergisine tabi olduğu; Kanuna ekli (2) sayılı
tablonun "IV.Ticari ve Medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün 34 numaralı fıkrasında,
ticari, zirai veya mesleki faaliyetlere ilişkin olmamak şartıyla gerçek kişiler arasında düzenlenenakitlerle ilgili kağıtlar ile Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinde belirtilen ücretlere ilişkin
kağıtların damga vergisinden istisna olacağı hükümlerine yer verilmiştir.
Diğer taraftan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin 14 numaralı bendinde,
kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan
hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği
ücretlerin gelir vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır.
35 Seri No.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde ise, vergiye tabi kağıdın yabancı para
cinsinden düzenlenmesi halinde kağıt üzerinde yer alan dövizin kağıdın düzenlendiği tarihteki T.C.
Merkez Bankası'nca tespit ve ilan olunan cari döviz satış kuruna göre bulunacak Türk Lirası
karşılığı üzerinden damga vergisi hesaplanması gerektiği belirtilmiştir.
Buna göre, başvurunuzda belirtilen ücretlerin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 23/14 üncü
maddesinde belirtilen ücretlerden olması halinde, söz konusu ödemelere ilişkin düzenlenen
kağıtların 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun IV/34 fıkrası uyarınca damga
vergisinden istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, yabancı memleketlerle Türkiye'deki yabancı elçilik ve konsolosluklarda düzenlenen
kağıtlar damga vergisine tabi bulunmamakla birlikte, bu kağıtlar, Türkiye'de resmi dairelere ibraz
edildiği, üzerine devir veya ciro işlemleri yürütüldüğü veya herhangi bir suretle hükümlerinden
faydalanıldığı takdirde, söz konusu işlemlerin yapıldığı tarih itibarıyla damga vergisine konu teşkil
edecektir.
Yabancı memleketlerde düzenlenen kağıtlar açısından Türkiye'de hükmünden faydalanma konusu
ise esas olarak, kağıtlarda yer alan hak ve yükümlülüklere dayanılarak hukuki, ticari, mali olaylar
ve sonuçlar yaratmak olarak anlaşılmalıdır. Hüküm bir gücün, etkinin ifadesi olduğundan, bir
kağıdın hükmünden yararlanma o kağıdın gücünden, etkisinden kaynaklanmaktadır. Bu durumda,
yabancı memleketlerde düzenlenen bir kağıda ilişkin bazı haklardan veya hususlardan Türkiye'de
yararlanılması veyahut kağıda dayanılarak Türkiye'de bazı işlemler yapılması o kağıdın hükmünden
yararlanıldığı anlamına gelmektedir.
Ancak,söz konusu ücret ödemesinin Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesi uyarınca gelir
vergisinden istisna olmaması halinde, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun
IV/34 üncü fıkrası hükmü uyarınca damga vergisinden müstesna tutulması mümkün bulunmamakta
olup, söz konusu yabancı para cinsinden yapılacak ücret ödemesine ilişkin kağıtların,
- Türkiye'de düzenlenmesi durumunda, düzenlendiği tarihteki,
- Yurtdışında düzenlenmesi durumunda, bu kağıtlara ilişkin ödemelerin Türkiye'de yapıldığı,
dolayısıyla hükmünden yararlanıldığı tarihteki,
T.C. Merkez Bankasınca tespit ve ilan olunan cari döviz satış kuruna göre bulunacak Türk Lirası
karşılığı üzerinden, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b fıkrası
gereğince damga vergisine tabi tutulması ve söz konusu damga vergisinin yıllık gelir vergisi
beyannamesinin verileceği vergi dairesine Kanunun 22 nci maddesinin (b) bendinde belirtilen süre
içinde beyan edilerek ödenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.