z Sermaye Kalemlerine Ait Enflasyon Farklarının Başka Bir Hesaba Aktarılması ya da Ortaklara Dağıtılması Halinde Kurumlar Vergisi Matrahının Nasıl Hesaplanacağı hk.
Öz Sermaye Kalemlerine Ait Enflasyon Farklarının Başka
Bir Hesaba Aktarılması ya da Ortaklara Dağıtılması Halinde
Kurumlar Vergisi Matrahının Nasıl Hesaplanacağı hk.
Sayı:
E-64597866-105-290983
Tarih:
28/02/2025
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Defterdarlığı
Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü
Sayı : E-64597866-105-290983
Konu : Öz Sermaye Kalemlerine Ait Enflasyon
Farklarının Başka Bir Hesaba Aktarılması
ya da Ortaklara Dağıtılması Halinde
Kurumlar Vergisi Matrahının Nasıl
Hesaplanacağı
28.02.2025
İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve ekinin incelenmesinden; öz sermaye kalemlerine ait
enflasyon farklarının başka bir hesaba aktarılması ya da ortaklara dağıtımı halinde kurumlar vergisi
matrahının nasıl hesaplanması gerektiği hususunda Defterdarlığımız görüşünü talep ettiğiniz
anlaşılmaktadır.
I. Vergi Usul Kanunu Yönünden:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun;- Mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında,"...
5...
Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya
işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin,
bu dönemde vergiye tâbi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme
sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince
sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz.
...
Enflasyon düzeltmesi uygulanmayan bir hesap döneminden sonra enflasyon düzeltme şartlarının
yeniden oluşması halinde; enflasyon düzeltmesi yapılan en son dönemden başlamak üzere enflasyon
düzeltmesi yapılır. Bu şekilde belirlenen geçmiş yıl kârı vergiye tâbi tutulmaz, geçmiş yıl zararı
zarar olarak kabul edilmez. Ancak, matrahın tespitinde geçmiş yıl malî zararları mukayyet değerleri
ile dikkate alınır. ...
Bu işlemlerden doğan pasif kalemlere ait fark hesapları için (5) numaralı bendin beşinci paragraf
hükmü uygulanır.
...",- Geçici 33 üncü maddesinde, "...
31/12/2023 tarihli mali tablolar, enflasyon düzeltmesi şartlarının oluşup oluşmadığına bakılmaksızın
enflasyon düzeltmesine tabi tutulur. Yapılan enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan kâr/zarar farkı
geçmiş yıllar kâr/zararı hesabında gösterilir. Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl kârı vergiye tabi
tutulmaz, geçmiş yıl zararı zarar olarak kabul edilmez.
..."
hükümleri yer almaktadır.
Bunun yanı sıra, 2023 hesap dönemi ve düzeltme şartlarının gerçekleşmesine/varlığına bağlı olarak
(geçici vergi dönemleri dâhil) izleyen hesap dönemlerine ilişkin olarak enflasyon düzeltmesine tabi
tutulacak mali tabloların ve 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrası ile geçici
33 üncü maddesine göre yapılacak düzeltme işlemlerinin usul ve esasları 555, 560 ve 563 Sıra
No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile belirlenmiş olmasının yanı sıra, 165,170, 175 ve 176 Sıra
No.lu Vergi Usul Kanunu Sirkülerinde de konu ile ilgili ilave düzenlemeler/açıklamalar yapılmıştır.
Bu kapsamda, 555 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin;- 12 nci maddesinde, " ...
(2) 213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (7) numaralı bendine göre;
...
ç) Bu işlemlerden doğan pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir
hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı
ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerine ait
enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar
vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu işlemler kâr dağıtımı sayılmaz.
...",- 30 uncu maddesinde, " ...
(4) Mükellefler 2023 hesap dönemi sonuna ait bilançolarının düzeltilmesi neticesinde oluşan geçmiş
yıl zararlarını, düzeltme işlemi neticesinde oluşan öz sermaye farklarına mahsup edebilecekler ve
2023 hesap dönemi sonuna ait düzeltilmiş bilançoya ait nihai kâr ya da zarar rakamına
ulaşacaklardır.
...",- 54 üncü maddesinde, "(1) Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka
bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin
kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
Ancak, avanslar, depozitolar, hakedişler ve sabit kıymet yenileme fonu gibi işleyişi gereği ilgili
olduğu hesaplara aktarılarak kapatılması mümkün olan hesapların kapatılması durumunda, bunlara
ait enflasyon fark hesapları işletmeden çekilmiş sayılmaz.
213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (5) ve (7) numaralı bentleri
uyarınca, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl
zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu
işlemler kâr dağıtımı sayılmaz.
...",- 55 inci maddesinde,"(1) Tebliğin üçüncü bölümüne göre 2023 yılı hesap dönemine ait bilançonun
düzeltilmesi sonucu oluşan geçmiş yıllar kârları hesabında takip edilen; 2023 yılı enflasyon
düzeltmesinden kaynaklanan geçmiş yıl kârının herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi
veya işletmeden çekilmesi durumunda, nakledilen veya çekilen tutar bu işlemlerin yapıldığı
dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi
tutulacaktır. Ayrıca işletmeden çekilen değerler, elde edenlerin hukuki statüsüne göre kâr payı
stopajına tabi tutulacak ve kâr paylarının vergilendirilmesine ilişkin hükümler doğrultusunda
vergilendirilecektir.
(2) Bu Tebliğin üçüncü bölümü kapsamında 2023 yılı hesap dönemine ait bilançonun düzeltilmesi
sonucu oluşan geçmiş yıl kârının kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilmesi
mümkün olup, bu işlem kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
(3) Tebliğin üçüncü bölümüne göre 2023 yılı hesap dönemine ait bilançonun düzeltilmesi sonucu
oluşan 2023 yılı geçmiş yıllar kârları hesabında takip edilen; düzeltme öncesi geçmiş yıl ve/veya
carî dönem ticari kârının, 1/1/2024 tarihinden sonra kâr dağıtımına konu edilmesi durumunda,
dağıtılan tutar gelir ve kurumlar vergisine tabi tutulmayacak, elde edenlerin hukuki statüsüne göre
kâr payı stopajına tabi tutulacak ve kâr paylarının vergilendirilmesine ilişkin hükümler
doğrultusunda vergilendirilecektir."
düzenlemeleri/açıklamaları yer almaktadır.
Bu minvalde, yukarıda yer verilen düzenlemelere göre, şirketinizce, 31/12/2023 tarihli bilançoların
düzeltilmesi neticesinde oluşan öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarının herhangi bir
suretle başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde, bu işlemlerin yapıldığı
dönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulacaktır.
Diğer taraftan, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl
zararlarına mahsup edilebilecek veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave
edilebilecek, bu işlemler kâr dağıtımı sayılmayacaktır.
II. Kurumlar Vergisi Yönünden
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun;- 6 ncı maddesinde, " (1) Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî
kurum kazancı üzerinden hesaplanır.
(2) Safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümleri
uygulanır.
...",- 15 inci maddesinde, "... (2) Vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi
kâr dağıtımı sayılmaz.) Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3)
numaralı bentlerindeki kâr payları üzerinden, bu maddenin üçüncü fıkrası uyarınca vergi
kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15 oranında vergi kesintisi yapılır.",- 30 uncu maddesinde, "(3) Tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye'de bir iş yeri veya daimî
temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlar
vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı
sayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı
bentlerinde sayılan kâr payları üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca
vergi kesintisine tâbi tutulan kazançlar hariç olmak üzere % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi
yapılır."
hükümleri yer almaktadır.
Ayrıca, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun;- 38 inci maddesinde, "Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap
dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya
sahiplerce:
1.İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;
2.İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur. ",- 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendinde," i)Tam mükellef
kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara
ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı
bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.)
ii)Tam mükellef kurumlar tarafından; dar mükellef gerçek kişilere, dar mükellef kurumlara
(Türkiye'de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı elde edenler hariç) ve gelir ve
kurumlar vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1),
(2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı
sayılmaz.) "
hükümlerine yer verilmiştir.
Buna göre, şirketinizce öz sermaye kalemlerine ait enflasyon farklarının herhangi bir suretle
işletmeden çekilmesi halinde, işletmeden çekilen bu tutarların öncelikle kurumlar vergisine; vergi
sonrası ortaklara dağıtılan kazancın ise ortağın hukuki durumuna göre kâr dağıtımına bağlı vergi
kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.
Ayrıca, işletmeden çekilen tutarların brüt olarak dikkate alınması ve bu tutar üzerinden vergisel
yükümlülükler düşüldükten sonra kalan tutarın net olarak ortaklara ödenmesi gerekmektedir.
Öte yandan, ortaklara net ödeme yapılması halinde ise, ortakların hukuki durumuna göre vergisel
yükümlülükler dikkate alınarak net olarak ödenen tutarların brütleştirilmesi ve brüt tutar üzerinden
vergisel yükümlülüklerin hesaplanması gerekeceği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz
dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi
için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.