2016/623 K. 2016/627 T. 25.5.2016

VDDK., E. 2016/623 K. 2016/627 T. 25.5.2016

T.C. Danıştay Başkanlığı - Vergi Dava Daireleri Kurulu
Esas No.: 2016/623
Karar No.: 2016/627
Karar tarihi: 25.05.2016
 

İstemin Özeti: Davacı şirket tarafından, 2007 ve 2008 yıllarına ilişkin olarak, zarar beyanı nedeniyle vergilendirilmiş kazancının bulunmadığı yolunda ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi düzeltme beyannameleri üzerine dava açılmıştır.

Antalya 1. Vergi Mahkemesi 6.1.2011 gün ve E:2010/78, K:2011/7 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 13'üncü maddesinin 1'inci fıkra hükümlerine değindikten sonra; davalı idarenin, 10.12.2009 tarih ve 68787 sayılı yazısı ile davacı şirkete; 2005-2009 yıllarına ait beyanname ve eklerinin incelenmesi sonucu düzenlenen cevaplı raporda, kasa hesabının yüksek tutarlara varan miktarda borç bakiyesi vermesi eleştirilerek, ortaklara kullandırıldığı kabul edilen bu tutarlar üzerinden faiz tahakkuk ettirilmemesi suretiyle transfer fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtıldığının anlaşıldığı, 2007 ve 2008 yıllarında ortaklardan alacaklar ve kasa bakiyelerine faiz geliri hesaplanması ve finansman hizmeti olan bu meblağın katma değer vergisine tabi tutulması; meblağların ortaklara kullandırılmadığı veya karşılığında emsallerine uygun faiz hesaplandığı iddia edildiği takdirde söz konusu iddianın somut delillerle ispatlanması, somut bir gerekçe yoksa ilgili dönemler için düzeltme beyannamesi verilmesi, yazının tebliğinden itibaren (15) gün içinde istenilen bilgi veya düzeltme beyannamelerinin verilmemesi halinde 213 sayılı Kanunun mükerrer 355'inci maddesi hükmü uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilerek anılan hesap dönemlerinin incelemeye sevk edileceğinin bildirilmesi üzerine, davacı şirket tarafından ihtirazi kayıtla verilen 2007 yılı kurumlar vergisi beyannamesi ile beyanname eki gelir tablosuna, 10.12.2009 tarih ve 68787 sayılı yazıda belirtilen 43.909,22-TL faiz geliri eklenerek dönem zararının azaltıldığı, 2008 kurumlar vergisi beyannamesi eki gelir tablosuna da anılan yazıda belirtilen 129.589,06-TL faiz geliri eklenerek dönem kârı artırılmakla birlikte, 2007 yılından devreden zarar nedeniyle her iki dönemde de kurumlar vergisi doğmayıp, dönem zararlarının azaltıldığının anlaşıldığı, cevaplı raporun 7'nci maddesinde, 5520 sayılı Kanunun 13'üncü maddesinde yer alan transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin açıklamalara yer verildiği, (c) bölümünde, bazı mükelleflerin ilişkili kişilere emsallerine uygun olmayan şekilde kaynak kullandırdıklarının (ortaklara borç verilmesi, kasa bakiyesinin ticari teammüllere uygun olmayacak şekilde yüksek olması, diğer ilişkili kişilere yüksek miktarda borç verilmesine rağmen emsallerine uygun faiz geliri hesaplanmaması suretiyle) anlaşıldığı; (d) bölümünde, mükelleflerin ilgili yıl beyannameleri ve eklerinden kasa ve ortaklardan net alacaklarının (net=alacak-borç) dönem başı ve dönem sonu bakiyelerinin ortalamasının emsal faiz oranlarıyla çarpımına göre çok düşük miktarda faiz gelirleri bulunduğunun görüldüğü hususlarına yer verilerek, mükelleflere yazılacak yazılarda ortaklardan alacaklar ve kasa bakiyelerine faiz geliri hesaplanması ve finansman hizmeti olan bu meblağın katma değer vergisine tabi tutulması gerektiğinin bildirilmesi, bu meblağları ortaklara kullandırmadıklarını veya karşılığında emsallerine uygun faiz hesapladıklarını iddia eden mükelleflerin ise söz konusu iddialarını somut delillerle ispatlamalarının istenmesi, verdiği cevapta somut gerekçesi olmamasına rağmen düzeltme yapmayanların ise incelemeye sevk edilmesi gerektiğinin belirtildiği, davacı şirketin 2007 ve 2008 yılları beyananmeleri ve ekleri incelendiğinde; 2007 yılı sonu ''kasa hesabı''nda 136.906,46-TL karşılığı USD ve 130.208,01-TL karşılığı EURO bulunduğu, ''ortaklara borçlar hesabı''nda ise 750.016,48-TL karşılığı USD ve 68.750,04-TL karşılığı EURO bulunduğu, 2008 yılı sonu ''kasa hesabı''nda 251.015,71-TL karşılığı USD ve 566.651,22-TL karşılığı EURO bulunduğu, ''ortaklara, iştiraklere ve bağlı ortaklıklara borçlar hesabı''nda ise 2.378.570,98-TL karşılığı USD ve 446.806,35-TL karşılığı EURO bulunduğu, 5520 sayılı Kanunun anılan hükmü uyarınca, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için ortada bir mal veya hizmet alım ya da satımı, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama, kiraya verme, ödünç para alınması verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler bulunması; söz konusu işlemlerin ilişkili kişilerle yapılması ve emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak fiyat veya bedel uygulanmış olmasının tespiti gerektiği, davacının beyan ettiği 2007 ve 2008 yılları dönem sonu kasa bakiyesinin gerçekte mevcut olmadığına ya da kasa mevcudunu ortaklarına veya ilişkili diğer kişilere kullandırdığına yönelik teftiş raporunda bir tespit bulunmadığı, davalı idare tarafından da bu yolda bir tespit yapılmadığı, şirketin beyanlarına göre şirketin ortaklarına borcu da bulunmadığı, teftiş raporu sonrasında incelemeye sevk işlemi de yapılmadığı, davacı şirketin inceleme elemanlarına kasa mevcuduna ilişkin açıklamalarını ise 30.10.2009 tarih ve 76735 sayılı dilekçesiyle yaptığının anlaşıldığı, bu durumda, davalı idarenin isteği sonucunda ihtirazi kayıtla yapılan beyan üzerine şirketin devreden zararlarının azaltılmasına ilişkin dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.

Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 10.6.2015 gün ve E:2011/2845, K:2015/4675 sayılı kararıyla; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31'inci maddesinin 2'nci fıkrasında Vergi Usul Kanununa yapılan gönderme uyarınca, 2577 sayılı Yasada ayrıca tanımlanmayan vergi davaları ve bu davaların konusu bakımından Vergi Usul Kanununun 377 ve 378'inci maddelerinin uygulanması gerektiği, 213 sayılı Kanunun 378'inci maddenin 2'nci fıkrasında, vergi hatalarına ilişkin hükümler saklı tutularak; konusunu tarh edilen vergilerin oluşturduğu vergi davalarının, mükelleflerin kendi beyan ettikleri matrahtan kaynaklanan kısmına sınırlama getirildiği, Vergi Usul Kanununun 25'inci maddesine göre beyannameye dayanan tarhın; beyan üzerinden alınan vergilerde verginin, mükellefçe verilen beyannamenin kabulü üzerine vergi idaresince tahakkuk fişi düzenlenerek tarh edilmesi olduğu, tahakkuk fişinin düzenlenmesiyle tarh edilen verginin aynı zamanda tahakkuk da ettiği, verginin tarhının, tahakkuktan önceki aşamayı ifade ettiği ve tarh edilen vergilere karşı dava açılmasının tahakkuku önlediği, beyan üzerinden alınan vergilerde ise beyannamenin kabulü üzerine derhal tahakkuk fişi düzenlenerek aynı tarihte verginin tahakkukuk ettiği, bu şekilde tarh ve tahakkuk eden vergiye karşı dava açılamayacağının 213 sayılı Kanunun 378'inci maddenin 2'nci fıkrası gereği olduğu, değinilen yasaklamada öngörülen tek istisnai durumun, vergi hatalarına ilişkin düzenlemeler olduğu, vergi hataları bulunduğunda istenecek yargısal korumanın ise düzeltme isteminin kısmen veya tamamen reddi yolunda kurulan idari işlemlere karşı iptal davası açılmakla sağlanabileceği, bu davaların vergi davalarının konusunu oluşturan vergilendirmelerin değil, düzeltme merciinin işlemlerinin yargısal denetimini sağladığı, tüm bu nedenlerle mükelleflerin düzenleyerek imzalarıyla onayladıkları beyannameler üzerinden tarh edilen ve tahakkuk fişine bağlanan vergilere karşı vergi davası açılmasına olanak bulunmadığı, 2577 sayılı Yasanın yürürlüğe girmesinden önce Danıştayın, beyannamede yazılı matrahın tümünün veya bir kısmının ihtirazi kayıt konularak beyan edilmesi halinde dava açabilmelerine olanak yaratan ve 2577 sayılı Yasanın yürürlüğe girdiği tarihte de süren yerleşik içtihadının, 2577 sayılı Yasanın 27'nci maddesinin 3'üncü fıkrasında yer alan; ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlere karşı açılan davalarda tahsilatın durmayacağı, yürütmenin durdurulması istenebileceği kuralı ile dolaylı bir şekilde yasal temele kavuşturulduğu, mükelleflerin, beyannamelerinde bildirdikleri matrahlara veya bildirilen matrahlar üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergilerin ihtirazi kayıt konulan kısmına karşı vergi davası açabilmesine olanak bulunmakta ise de bu istemlerin yasal süresi içinde verilen beyannameler üzerine tahakkuk eden vergileri kapsadığı, davacının süresinden sonra 28.12.2009 tarihinde düzeltme beyannamesi verdiğinin dosyaya sunulan beyanname ve tahakkuk fişiyle sabit olduğu, beyanname verme süresi geçtikten sonra, ''kasa hesabı''nda bulunan fazla paranın ortaklara kullandırılmadığı dolayısıyla faiz geliri hesaplanmaması gerektiğini belirten dilekçenin, süresinden sonra verilen beyanname üzerine sonraki yıllarda mahsup edilecek mali zararların azaltılmasına ilişkin işleme karşı dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabul edilemeyeceği, idari davaya konu olacak bir işlem bulunmadığı durumlarda idari yargı yerlerinde açılan davaların, 2577 sayılı Yasanın 15'inci maddesinin (1/b) bendi gereğince reddi gerektiği gerekçesiyle kararı bozmuştur.

Bozma kararına uymayan Antalya 1. Vergi Mahkemesi, 18.1.2016 gün ve E:2016/53, K:2016/15 sayılı kararıyla; aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.

Davalı idare tarafından; ihtirazi kaydın sadece yasal süresinde verilen beyannameler üzerine yapılan tahakkuka etkisinin bulunduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.

Düşüncesi: Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile işin esası yönünden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA

Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

Davacı şirket tarafından, 2007 ve 2008 yıllarına ilişkin olarak zarar beyanı nedeniyle vergilendirilmiş kazancının bulunmadığı yolunda ihtirazi kayıtla verilen kurumlar vergisi düzeltme beyannameleri üzerine yapılan tahakkuku iptal eden vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.

Danıştay Üçüncü Dairesinin yukarıda yer verilen 10.6.2015 gün ve E:2011/2845, K:2015/4675 sayılı kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca temyiz isteminin kabulü ile Antalya 1. Vergi Mahkemesinin 18.1.2016 gün ve E:2016/53, K:2016/15 sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 25.5.2016 gününde oyçokluğuyla karar verildi.

X - KARŞI OY

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında vergi mahkemesi kararına karşı temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın ısrar hükmünün bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

Vergi mahkemesi kararı, ihtirazi kaydın süresinden sonra verilen beyanname üzerine yapılan tahakkuka karşı dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabul edilemeyeceği gerekçesiyle bozulduğundan ve uyuşmazlığın esasına ilişkin temyiz incelemesi yapılmadığından, bu incelemenin ilk derece yargı yerince verilen kararları temyizen incelemekle görevli vergi dava dairesince yapılması gerekmektedir.

Bu nedenle, temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddine, kararın, dava konusu tahakkukun kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası temyizen incelenmek üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.