Anayasa Mahkemesi Kararı 17.11.2021 (2019/2667 Esas)

Esas No.: 2019/2677
Karar tarihi: 17.11.2021

Gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi hakkında olumsuz tespitler bulunan ABC Şirketinden 2015 ve 2016 yıllarında yapılan alışların yansıtıldığı beyannamelerin on beş gün içinde düzeltilmesi hâlinde kendisiyle ilgili olarak özel esasların uygulanmayacağı mükellefya ihtar edilmiştir. Bunun üzerine mükellef, 2015/Mart, Nisan, Mayıs, Haziran, Ekim, Kasım ve Aralık dönemlerine ait katma değer vergisine ilişkin olarak 12/12/2017 tarihinde ihtirazi kayıtla düzeltme beyannameleri vermiştir. Düzeltme beyannamelerine dayanılmak suretiyle anılan dönemlere ilişkin olarak mükellef adına katma değer vergisi tarh edilmiş ve kayba uğratılan verginin yarısı oranında vergi ziyaı cezası uygulanmıştır.

Mükellef 13/12/2017 tarihinde söz konusu tahakkuk işlemlerine karşı İstanbul 11. Vergi Mahkemesinde (Mahkeme) dava açmıştır. Dava dilekçesinde mükellef, vergi idaresinin hiçbir inceleme yapmadan tehditle düzeltme beyannamesi verdirmesinin hukuka ve Anayasa'ya aykırı olduğunu ileri sürmüştür. Mahkeme 6/7/2018 tarihli kararıyla davayı kabul etmiş ve tarhiyatı iptal etmiştir. Kararın gerekçesinde; 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 378. maddesinin ikinci fıkrasında mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları kurala bağlanmakla birlikte 6/1/1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 27. maddesinin (4) numaralı fıkrası hükmü dikkate alındığında ihtirazi kayıtla verilen beyannamelere karşı dava açılabileceği vurgulanmıştır.

Kararın gerekçesinde vergi idaresinin vergilendirme yetkisini kullanırken hukukun genel ilkelerini, Anayasa ve kanunların özünü ve ruhunu, yargı içtihatlarını ve idari gelenekleri dikkate almak durumunda olduğu ifade edilmiştir. İdare hukukunda özel hukuktan farklı olarak idarenin tek taraflı irade beyanı hukuki sonuç doğurmaya yeterli olsa da olayda olduğu üzere mükelleflerin özgür irade beyanı üzerine vergi tarh ve tahakkuk ettirilmesi gibi idari işlemlerin tesis edildiği durumlarda bu irade beyanlarının her türlü sakatlıktan, iradeyi bozucu etkenlerden uzak şekilde oluşması gerektiği vurgulanmıştır. İrade beyanını sakatlayıcı durumların söz konusu olması hâlinde bu beyana dayanılarak tesis edilen idari işlemin hukuka uygun olduğundan söz edilemeyeceğine değinilmiştir. Uygulamada vergi dairelerinin olumsuz mükellefler listesine girmiş bir mükelleften mal ve hizmet alan diğer mükellefleri yazılı ya da sözlü olarak bu mükelleflerden alınan faturaları beyannamelerinden çıkarmaları yolunda uyardıklarının görüldüğüne işaret edilmiştir. Birçok firmanın incelemeye maruz kalmamak için idarenin bu talebini yerine getirdiğinin ve ilave vergi tahakkukunu faiziyle birlikte ödemek zorunda kaldığının altı çizilmiştir. Bu durumun mükellefin iradesiyle ortaya çıktığı iddia edilse de ticari hayatın olağan koşulları altında bir yükümlünün bu yönde bir eylemde bulunması olağan sayılamayacağı için davacının verdiği ikinci beyannamenin özgür iradeyle oluştuğundan söz edilemeyeceği ifade edilmiştir. Mükellef hakkında bir inceleme yapılmadan ve kullandığı faturaların gerçek olup olmadığı, kendisinin ve fatura düzenleyicilerinin işlemleri her yönüyle incelenerek ortaya konulmadan düzeltme beyannameleri üzerine yapılan tarh işleminde ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık görülmediği kabul edilmiştir.

Davalı idarenin gönderdiği yazının mükellefin iradesini sakatladığı hususu gözetilmeden ve somut olay dikkate alınmadan salt süresinden sonra verilen beyanname sonucu tarh edilen vergilere dava açılamayacağı şeklindeki bir yaklaşımın mükellefin hak arama hürriyetinin ihlaline sebep olacağı kanaati açıklanmıştır.

Davalı idare bu karara karşı istinaf yoluna başvurmuştur. İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi 26/11/2018 tarihli kararıyla mahkeme kararını kaldırmış ve davayı reddetmiştir. Kararın gerekçesinde; 213 sayılı Kanun'un 378. maddesinin ikinci fıkrasında konusunu tarh edilen vergilerin oluşturduğu vergi davalarının esasının incelenmesine, mükelleflerin kendi beyan ettikleri matrahtan kaynaklanan kısım yönünden sınırlama getirildiği belirtilmiştir. Beyan üzerinden alınan vergilerde beyannamenin kabulü üzerine derhâl tahakkuk fişi düzenlenerek verginin aynı tarihte tahakkuk ettirildiği ifade edilmiş ve bu şekilde tarh edilen ve tahakkuk ettirilen vergiye karşı dava açılamayacağı vurgulanmıştır. Mükelleflerin düzenleyerek imzalarıyla onayladıkları beyannameler üzerinden tarh edilen vergilere karşı vergi davası açılmasına hukuken olanak bulunmadığı açıklanmıştır. Mükelleflerin beyannamelerinde bildirdikleri matrahlara veya bildirilen matrahlar üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen vergilerin ihtirazi kayıt konulan kısmına karşı vergi davası açabilmelerinin ancak yasal süresi içinde verilen beyannameler üzerine tahakkuk ettirilen vergiler için geçerli olduğu belirtilmiştir.

Mükellef tarafından beyanname verme süresi geçirildikten sonra ilgili dönemlere ait katma değer vergisi düzeltme beyannamelerine konulan ihtirazi kaydın, süresinden sonra verilen beyanname üzerine tahakkuk ettirilen vergiye dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabulüne olanak bulunmadığı ifade edilmiştir. Bu durumda süresi geçtikten sonra ihtirazi kayıtla düzeltme beyannamesi verilmesi üzerine tesis edilen ve incelenebilir nitelikte olmayan tarh işlemleri ile geç tahakkuk ettirilen vergiler nedeniyle gerçekleştirilen ceza kesme işlemlerine karşı açılan davanın kabulü yönündeki kararın kaldırılarak davanın reddine karar verilmesi gerektiği vurgulanmıştır.

Mükellef, idarenin vergi incelemesi yapmak yerine tehditle düzeltme beyannamesi verdirmesinin Anayasa'ya aykırı olduğunu, beyana dayalı vergi sisteminde ihtirazi kaydın mükellefler yönünden önemli bir adil yargılanma güvencesi olduğunu, kanuni süresi geçtikten sonra verilen beyannamelere konulan ihtirazi kaydın geçerli olup olmadığı yolunda içtihat birliğinin bulunmadığını, idarenin zorlamasıyla ve mükellefin serbest iradesi olmaksızın verdiği beyannamelere karşı dava açamamasının hak arama hürriyetini ve mülkiyet hakkını ihlal ettiğini savunarak Anayasa Mahkemesine başvurmuştur.

Anayasa Mahkemesi başvuru üzerine;

Mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,

Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının İHLAL EDİLDİĞİNE,

Kararın bir örneğinin mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere İstanbul 11. Vergi Mahkemesine GÖNDERİLMESİNE, karar vermiştir.